Brak zarządu w spółce a możliwość skutecznego doręczenia decyzji podatkowej

Spółki kapitałowe, takie jak spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna oraz spółka akcyjna, działają przez swoje organy. Wynika to z prostego faktu – mimo że mają one osobowość prawną, to istnieją wyłącznie na papierze. Jest to tylko forma prawna, a za wszystkimi jej działaniami stoją ludzie. Organem, który zajmuje się zarządzaniem sprawami spółki oraz reprezentuje ją przed podmiotami trzecimi, jest zarząd. On też jest uprawniony ustawowo do odbioru korespondencji. Nie jest jednak tak, że listonosz może doręczyć list wyłącznie bezpośrednio do rąk własnych członka zarządu. Może tego również dokonać, wręczając przesyłkę osobie upoważnionej w siedzibie firmy lub prokurentowi. Brak zarządu w spółce może jednak uniemożliwić doręczenie nawet prawidłowo upoważnionemu pracownikowi. Dlaczego? Postaramy się to wytłumaczyć poniżej.

Jak działa doręczenie w prawie podatkowym?

Zasady generalne doręczenia pism spółkom w prawie podatkowym określa art. 151 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem osobom prawnym (spółkom kapitałowym) oraz jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej (spółkom osobowym) pisma doręcza się w lokalu ich siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności – osobie upoważnionej do odbioru korespondencji lub prokurentowi.

Powyższe oznacza, że doręczenia spółkom można dokonać na 2 sposoby:

1. w lokalu siedziby spółki – chodzi o konkretny adres oznaczony jako adres siedziby i wynika on z wpisu do KRS lub ewidencji podatkowej;
2. w miejscu prowadzenia działalności – chodzi o miejsce stałego (może być tymczasowego, o ile czas ten jest relatywnie długi) prowadzenia działalności gospodarczej, np. dla firm budowlanych takim miejscem może być aktualne miejsce budowy.

Trzeba przy tym pamiętać, że to nie adresat wybiera miejsce doręczenia. Spółka nie ma możliwości wysłania do organu skarbowego oświadczenia z informacją, na jaki adres fiskus może słać pisma. Wybór należy do kompetencji urzędu. Wskazuje się tutaj, że miejsce doręczenia nie powinno zależeć od wygody organu (np. siedziba firmy znajduje się w sąsiedztwie urzędu), a dążeniem do doręczenia bezpośredniego, czyli do rąk własnych adresata, bez konieczności pozostawiania awizo. Tylko trzymając się wskazanej zasady, można uznać, że organ skarbowy działa w poszanowaniu praw strony i zapewnia ochronę jej słusznych interesów.

Przykład 1.

Urząd skarbowy ma swoją siedzibę na tej samej ulicy co podatnik będący spółką z o.o. W związku z tym organ, chcąc doręczyć pismo, najczęściej wysyłał z pismem pracownika urzędu. Dzięki temu wszelkie decyzje oraz inna korespondencja docierała do adresata jeszcze tego samego dnia. Obecnie jednak zarząd spółki oraz wszyscy jej najważniejsi pracownicy (pracownicy wyższego szczebla) przebywają w innej miejscowości, na terenie bardzo ważnej dla firmy inwestycji, która potrwa jeszcze wiele tygodni. Pracownik urzędu nadający pismo, mając tę wiedzę, skierował korespondencję na adres siedziby firmy. Czy ma do tego prawo?

Teoretycznie pracownik organu skarbowego ma prawo do nadania pisma na adres siedziby firmy, nawet jeżeli wie, że członkowie organów spółki przebywają w miejscu faktycznego prowadzenia działalności. Organ ma prawo wyboru miejsca doręczenia. A to, że urzędnik nie zastosował się do zasady zapewnienia ochrony słusznych interesów podatnika, może być podnoszone przez spółkę w czasie ewentualnej sprawy odwoławczej. Przy czym w takiej sytuacji nie jest łatwo udowodnić działania organu na niekorzyść podatnika.

Komu doręcza się pisma?

Jak wskazano powyżej, doręczenie korespondencji w sprawach podatkowych następuje do rąk:

• osoby upoważnionej do odbioru korespondencji – nie musi to być wyłącznie osoba, która ma stosowne upoważnienie wyrażone na piśmie, może to być bowiem każda osoba, która ze względu na wykonywaną funkcję jest uprawniona do odbioru pism, nawet jeśli uprawnienie to wynika z kwestii zwyczajowych, np. może być to portier budynku, w którym znajduje się siedziba spółki lub osoba pracująca w sekretariacie firmy. Obowiązkiem doręczyciela jest sprawdzanie, czy osoba, która przebywa w miejscu prowadzenia działalności spółki i podejmuje się odbioru pisma, jest osobą upoważnioną do odbioru (tj. czy w ogóle jest pracownikiem przedsiębiorstwa lub budynku, w którym znajduje się siedziba firmy), bez dokonania takiej weryfikacji doręczenie może być uznane za wadliwe;
• prokurenta – jest to specjalny rodzaj pełnomocnictwa dający osobie umocowanej prawo do reprezentowania spółki w zakresie czynności sądowych i pozasądowych związanych z jej działalnością. Prokurent musi być prawidłowo ustanowiony, tj. musi być wybrany przez zarząd oraz zostać wpisany do KRS spółki.

Doręczenie przesyłki innej osobie jest nieskuteczne. Ma ono wówczas wyłącznie charakter informacyjny, jednakże nie wywołuje żadnych skutków prawnych. Adresat w takiej sytuacji nie musi się dostosować do wezwania organu.

Brak zarządu w spółce a doręczenie przez awizo

Pisma pochodzące od organów państwowych, a w szczególności od urzędów skarbowych, mogą nieść ze sobą doniosłe skutki. Najczęściej jednak skutki te mogą się ziścić dopiero po upływie określonego terminu od chwili doręczenia, np. ustanowiony jest termin na zaskarżenie decyzji. Doręczenie zatem musi być jednoznaczne – nie mogą istnieć żadne wątpliwości, że organ podatkowy zachował wszelkie wymogi wynikające z przepisów dotyczących doręczeń. 

Nie jest jednak tak, że wystarczy, aby podatnik (tut. spółka) uchylał się od odebrania przesyłki, a termin nie zacznie biec. Wówczas decyzje organu mogłyby nigdy nie stać się prawomocne. Przede wszystkim odmowa przyjęcia pisma jest uznawana za doręczenie w dniu dokonania odmowy. Może się również zdarzyć, że adresat nie z własnej winy nie odbierze przesyłki, np. pracownik zajmujący się sprawami administracyjno-biurowymi w firmie jest nieobecny albo budynek siedziby z jakiegoś powodu jest zamknięty. Jeżeli adresat nie odbierze przesyłki w dniu jej doręczenia, jeszcze nie wszystko stracone. Istnieje bowiem instytucja „awizo”.

Zgodnie z nią doręczyciel w sytuacji niezastania adresata w miejscu doręczenia pozostawia zawiadomienie o miejscu przechowywania pisma wraz z informacją o możliwości jego odbioru. Może się to odbywać w:

• placówce pocztowej – jeżeli doręczenie jest realizowane przez operatora pocztowego (dzieje się tak w przeważającej liczbie wypadków);
• urzędzie gminy – jeżeli doręczenie było dokonane przez pracownika organu lub przez inną upoważnioną do tego osobę (prócz pracownika operatora pocztowego, tj. listonosza).

Zawiadomienie powinno zostać umieszczone w konkretnie określonym w Ordynacji podatkowej miejscu, tj.:

1. w skrzynce pocztowej;
2. gdy nie jest możliwe umieszczenie zawiadomienia w skrzynce pocztowej, zawiadomienie umieszcza się na drzwiach miejsca wskazanego jako adres do doręczeń w kraju, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź też w innym widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata.

Jeżeli pomimo prawidłowo pozostawionego awizo adresat nie podejmie przesyłki w terminie 7 dni, na podmiocie dokonującym doręczenia ciąży obowiązek ponownego pozostawienia zawiadomienia (nie jest on zobowiązany do powtórnej próby doręczenia pisma, a jedynie do pozostawienia kolejnego zawiadomienia). W drugim awizo powinna zostać zawarta informacja, że adresat może odebrać pismo w terminie nie dłuższym niż 14 dni, licząc od pozostawienia pierwszego awizo.

Jeżeli adresat nie odbierze listu w ciągu 14 dni, doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia wspomnianego terminu, pismo zaś pozostawia się w aktach sprawy. Urząd nie ma już obowiązku ponownego nadawania pisma, nawet na wniosek podatnika. Istnienie możliwość zapoznania się z treścią owego pisma, trzeba jednak w tym celu udać się do siedziby urzędu i przejrzeć akta danej sprawy.

Brak zarządu w spółce – czy można doręczyć pismo?

Może zdarzyć się taka sytuacja, że spółka faktycznie działa, wszyscy jej pracownicy wypełniają swoje obowiązki, ale z jakiegoś powodu nie ma ona organu zarządczego. Brak zarządu w spółce może wynikać z wielu różnych przyczyn, zarówno tych formalnych, jak i tych faktycznych, np.:

• wszyscy członkowie zarządu złożyli rezygnację i nie powołano nowych;
• wspólnicy nie mogą dojść do porozumienia w kwestii obsady zarządu;
• spółka ma problemy finansowe, przez co nikt nie chce objąć funkcji w zarządzie, aby nie narażać się na odpowiedzialność za jej zobowiązania;
• sąd unieważnił uchwały dotyczące powołania członków zarządu;
• sąd rejestrowy zawiesił wpisy związane z zarządem.

Źródeł nieustanowienia zarządu w pełnym składzie może być wiele. Wszystkie jednak mają jedną konsekwencję – spółka nie może być skutecznie zarządzana i reprezentowana. Bez organu, jakim jest zarząd, spółka nie ma możliwości skutecznego prowadzenia swoich interesów, w tym, jak się okazuje, również odbierania pism z urzędów skarbowych. Zapoznając się z niedawnym wyrokiem WSA w Olsztynie z 18 grudnia 2024 roku (sygn. akt: I SA/Ol 333/24), otrzymujemy potwierdzenie, że od spółki prawa handlowego, która nie ma ustanowionego zarządu, nie można uzyskać skutecznego pokwitowania doręczenia pisma. Nie sposób przy tym przyjąć, że takiego pokwitowania może udzielić osoba upoważniona do odbioru korespondencji lub prokurent, ponieważ umocowanie tych osób nie wynika z przepisów prawa, tylko z działania organów osoby prawnej.

Sąd podkreślił, że obowiązek skutecznego doręczenia lub doprowadzenia do skutecznej fikcji doręczenia spoczywa na organie skarbowym. Jeżeli osoba prawna nie może prowadzić swoich spraw wskutek braku powołanych do tego organów, organ jest zobligowany złożyć do sądu wniosek o ustanowienie kuratora. Brak ustanowienia kuratora uniemożliwia prowadzenie postępowania i jego zakończenie wydaniem decyzji.

WSA wskazał, że przesłanka do ustanowienia kuratora istnieje również wtedy, gdy w strukturze osoby prawnej nie zachodzą braki w składzie organu, do którego kompetencji należy wybór członków zarządu. Nie można bowiem wykluczyć sytuacji, w której po stronie osób wchodzących w skład organu uprawnionego do powołania zarządu nie będzie takiej woli. A zatem organ skarbowy, na podstawie art. 138 § 3 Ordynacji podatkowej, powinien wystąpić do sądu z wnioskiem o ustanowienie kuratora. Sąd podkreślił, że przepis ten ma charakter bezwzględnie obowiązujący, więc organ nie ma swobody w zakresie jego stosowania i nie może odstąpić od wnioskowania o powołanie kuratora. W innym wypadku decyzja nie może zostać uznana za doręczoną, a tym samym nie zajdą podstawy do stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania.