Nowy obowiązek raportowania JPK_KR_PD dotyczy wszystkich podatników CIT prowadzących księgi rachunkowe. Jednak w przypadku spółek na ryczałcie pojawiają się szczególne wątpliwości, jak rozliczać JPK_KR_PD a CIT estoński. Problem dotyczy sposobu ustalania limitu przychodów 50 mln euro, który determinuje termin wdrożenia obowiązku, ponieważ podatnicy na estońskim CIT nie ustalają bieżących przychodów podatkowych na zasadach ogólnych.
Obowiązek raportowania przez podatników CIT prowadzących księgi rachunkowe
Zgodnie z art. 9 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy prowadzący księgi rachunkowe są obowiązani prowadzić te księgi przy użyciu programów komputerowych oraz przesyłać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego te księgi po zakończeniu roku podatkowego, w terminie do dnia upływu terminu złożenia zeznania, o którym mowa w art. 27 ust. 1, albo deklaracji, o której mowa w art. 28r ust. 1, za pomocą środków komunikacji elektronicznej, w postaci elektronicznej odpowiadającej strukturze logicznej, o której mowa w art. 193a § 2 Ordynacji podatkowej, na zasadach dotyczących przesyłania ksiąg podatkowych lub ich części określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 193a § 3 Ordynacji podatkowej. Przepis ten nakłada na podatników CIT obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych przy użyciu programów komputerowych i przekazywania tych ksiąg właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego po zakończeniu roku podatkowego w odpowiedniej strukturze logicznej.
- Struktura logiczna JPK_KR_PD (Jednolity Plik Kontrolny Księgi Rachunkowe Podatek Dochodowy) jest więc nowym obowiązkiem raportowania dla podatników podatku dochodowego od osób prawnych, który wchodzi w życie etapami zgodnie z harmonogramem wprowadzonym art. 66 ust. 2 Ustawy z dnia 29 października 2021 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw. Obowiązek przesyłania plików JPK w CIT występuje po raz pierwszy za rok podatkowy, a w przypadku spółek niebędących osobami prawnymi – za rok obrotowy, rozpoczynający się po:
- 31 grudnia 2024 roku – w przypadku:
- podatkowych grup kapitałowych,
- podatników i spółek niebędących osobami prawnymi, u których wartość przychodu uzyskanego w poprzednim odpowiednio roku podatkowym albo roku obrotowym przekroczyła równowartość 50 mln euro przeliczonych na złote według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w ostatnim dniu roboczym poprzedniego odpowiednio roku podatkowego albo roku obrotowego;
- 31 grudnia 2025 roku – w przypadku podatników i spółek niebędących osobami prawnymi, obowiązanych do przesyłania ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy zmienianej w art. 14, zgodnie z art. 109 ust. 3b tej ustawy;
- 31 grudnia 2026 roku – w przypadku pozostałych podatników i spółek niebędących osobami prawnymi.
Próg przychodów wyznaczający termin objęcia obowiązkowym raportowaniem JPK_KR_PD
Kluczowym kryterium dla ustalenia terminu rozpoczęcia raportowania JPK w CIT jest osiągnięcie określonego progu przychodów podatkowych w poprzednim roku podatkowym, raportowaniu podlega bowiem rok podatkowy następujący po roku, w którym ten próg został przekroczony. Obowiązek przekazywania pliku JPK_KR_PD wynika z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zatem wydawać by się mogło, że próg przychodów, których przekroczenie skutkuje obowiązkiem przesyłania pliku JPK_KR_PD, każdorazowo ustala się na podstawie przepisów tej ustawy. Tym bardziej że na stronie rządowej na pytanie, czy limit przychodów 50 mln euro służący do ustalenia, od kiedy należy stosować nowe struktury, odnosi się do przychodów podatkowych, czy księgowych, Ministerstwo Finansów udzieliło następującej odpowiedzi: „Wskazany wyżej limit przychodów 50 mln euro odnosi się wyłącznie do przychodów ustalonych na gruncie prawa podatkowego”. Próg przychodów dla określenia terminu rozpoczęcia raportowania JPK w CIT ustala się na podstawie przepisów podatkowych, jednak dotyczy to podatników CIT stosujących ogólne zasady rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych.
Wątpliwości mogą pojawić się natomiast w przypadku podatników podatku dochodowego od osób prawnych, którzy jako formę opodatkowania wybiorą CIT estoński. Przypomnijmy, że podatnicy CIT mają możliwość wyboru jako formy opodatkowania ryczałtu od dochodów spółek określanego potocznie jako CIT estoński. Podatnicy opodatkowani ryczałtem opłacają podatek według szczególnych zasad i nie ustalają oni przychodów podatkowych według zasad ogólnych wynikających z ustawy o CIT. W myśl art. 28d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnik opodatkowany ryczałtem od dochodów spółek, zwanym dalej w niniejszym rozdziale „ryczałtem”, jest obowiązany do prowadzenia ksiąg rachunkowych oraz sporządzania sprawozdań finansowych na podstawie przepisów o rachunkowości w sposób zapewniający prawidłowe określenie:
- wysokości zysku (straty) netto, podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku, oraz
- w kapitale własnym:
- kwoty zysków niepodzielonych i kwoty zysków podzielonych odniesione na kapitały, wypracowanych w latach opodatkowania ryczałtem, oraz
- kwoty niepokrytych strat poniesionych w latach opodatkowania ryczałtem.
JPK_KR_PD a CIT estoński
Organy podatkowe jednoznacznie wskazują, że w przypadku podatników opodatkowanych ryczałtem od dochodów spółek limit przychodów warunkujący obowiązek przesyłania pliku JPK_KR_PD w określonym terminie ustala się na podstawie przychodów bilansowych wynikających z ksiąg rachunkowych, a nie przychodów podatkowych. Takie stanowisko podatkowe zostało potwierdzone w interpretacjach indywidualnych z 10 września 2024 roku (sygn. 0111-KDIB2-1.4010.294.2024.1.AS) i z 10 października 2024 roku (sygn. 0114-KDIP2-2.4010.364.2024.1.PK) wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. W uzasadnieniu do drugiej interpretacji Dyrektor KIS podkreślił, że w przypadku podatników objętych ryczałtem, zgodnie z art. 28e ust. 1 ustawy o CIT, rokiem podatkowym podatnika opodatkowanego ryczałtem jest rok obrotowy w rozumieniu przepisów o rachunkowości. Tym samym jako zasadne należy uznać, że wartość przychodu trzeba ustalić na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych w poprzednim roku obrotowym. Mimo więc tego, że spółka nie ustala przychodu dla celów podatkowych w rozumieniu ustawy o CIT według podstawowych zasad określonych w ustawie o CIT, a ewentualna podstawa opodatkowania dla podatników objętych ryczałtem jest ustalana według odrębnych zasad (art. 28m, art. 28n ustawy o CIT), to jednak bilansowo suma przychodów jest ustalana i ewidencjonowana w księgach rachunkowych. Zatem w przypadku przekroczenia wartości przychodu 50 mln euro (przeliczonych na złote według odpowiedniego kursu), ustalanego na podstawie ksiąg rachunkowych prowadzonych w poprzednim roku obrotowym (2024), wnioskodawca będzie zobowiązany prowadzić księgi rachunkowe przy użyciu programów komputerowych i przesyłać je po raz pierwszy za rok podatkowy rozpoczynający się po 31 grudnia 2024 roku.
Przykład 1.
Spółka jest opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek (CIT estoński). Rok podatkowy jest równy rokowi obrotowemu. W 2024 roku spółka nie ustalała przychodów podatkowych według zasad ogólnych, ponieważ jako podatnik CIT estońskiego rozlicza się na podstawie przepisów dotyczących tej formy opodatkowania. Zgodnie z przepisami spółka prowadzi księgi rachunkowe na podstawie ustawy o rachunkowości. W księgach rachunkowych za 2024 rok spółka wykazała łączną wartość przychodów bilansowych w wysokości 62 mln euro (po przeliczeniu na złote według kursu NBP na ostatni dzień roboczy roku). Oznacza to, że spółka przekroczyła limit 50 mln euro, o którym mowa w art. 66 ust. 2 ustawy zmieniającej. Ponieważ limit ten ustala się dla podatników na CIT estońskim na podstawie przychodów bilansowych, spółka będzie zobowiązana po raz pierwszy przesłać strukturę JPK_KR_PD za rok podatkowy rozpoczynający się po 31 grudnia 2024 roku, zgodnie z harmonogramem przewidzianym dla podmiotów przekraczających limit przychodów.
Obowiązek przesyłania struktur JPK_KR_PD i JPK_ST_KR obejmuje podatników CIT prowadzących księgi rachunkowe, jednak ustawodawca uzależnia moment rozpoczęcia raportowania od przekroczenia limitu 50 mln euro przychodów w poprzednim roku podatkowym. Dla podatników rozliczających się na zasadach ogólnych limit ten ustala się na podstawie przychodów podatkowych. W przypadku podatników opodatkowanych ryczałtem od dochodów spółek (CIT estoński) organy podatkowe jednoznacznie wskazują, że należy stosować przychody bilansowe wynikające z ksiąg rachunkowych, ponieważ podatnicy na estońskim CIT nie ustalają przychodów podatkowych według zasad ogólnych.
