Wycofanie samochodu z ewidencji środków trwałych na cele prywatne to częsta praktyka. Wielu przedsiębiorców zastanawia się jednak, czy możliwa jest powtórna amortyzacja samochodu po jego ponownym wprowadzeniu do firmy. Kwestia ta jest szczególnie istotna, gdy pojazd został już wcześniej w całości zamortyzowany. Wyjaśniamy, jakie przepisy regulują tę sytuację.
Samochód osobowy a środek trwały w działalności
Samochód osobowy może stanowić w działalności gospodarczej środek trwały. Musi jednak być:
- własnością lub współwłasnością podatnika,
- nabyty lub wytworzony we własnym zakresie,
- kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,
- użytkowany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, a jego przewidywany okres używania powinien być dłuższy niż rok.
Ponadto może on zostać ewentualnie oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu.
Cechy składników majątku stanowiących środki trwałe wraz z ustawowymi przykładami ustawodawca zawarł w art. 22a do art. 22n Ustawy z 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT).
Warto podkreślić, iż samochód osobowy może zostać wniesiony do działalności na podstawie:
- nabycia,
- spadku,
- darowizny lub innego nieodpłatnego (lub częściowo odpłatnego) nabycia,
- oświadczenia o wprowadzeniu,
- innych form prawnych.
W takim wypadku stanowi on środek trwały (własny) w działalności, do której został przyjęty. Przedsiębiorca może również użytkować samochód osobowy stanowiący środek trwały (obcy) w swojej działalności. Niemniej w większości przypadków nie może amortyzować jego wartości początkowej (poza wyjątkami, np. leasingiem finansowym).
Samochód ponownie wprowadzony do działalności a powtórna amortyzacja
Przedsiębiorca może ponownie wykorzystać w prowadzonej działalności gospodarczej wcześniej wycofany z ewidencji samochód osobowy. Regulacje podatkowe nie zawierają przeciwwskazań w tym zakresie.
Zgodnie z art. 22h ust. 1 ustawy o PIT podatnik dokonuje odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych: począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu) do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór. Ponadto należy mieć na względzie, że do sumy odpisów amortyzacyjnych wlicza się również te, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
Jeżeli podatnik zaliczył do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne, których suma odpowiada pełnej wartości początkowej samochodu, oznacza to, że pojazd został w pełni zamortyzowany (nastąpiło zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z wartością początkową samochodu). W takiej sytuacji ponowna amortyzacja jest niedopuszczalna.
Możliwe jest jednak ponowne wprowadzenie samochodu do ewidencji środków trwałych w wartości początkowej sprzed jego wycofania. Trzeba jednak podkreślić, że mimo ponownego ujęcia w ewidencji, pojazd nie podlega już amortyzacji.
Samochód ujęty w ewidencji środków trwałych pozwala podatnikowi zaliczać do kosztów uzyskania przychodów 75% wydatków eksploatacyjnych wynikających z otrzymanych faktur. Gdyby pojazd nie został wprowadzony ani do ewidencji środków trwałych, ani jako pozostałe wyposażenie firmy, podatnik mógłby rozliczyć jedynie 20% takich wydatków.
Jeżeli zaś wartość początkowa samochodu nie została w pełni zamortyzowana, to w momencie wycofania go z działalności, należy zaprzestać amortyzacji.
Ostatni odpis amortyzacyjny należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu w miesiącu, w którym samochód został wycofany z działalności. Jeżeli pojazd zostanie wycofany z działalności i zacznie być wykorzystywany wyłącznie w celach osobistych podatnika, jego niezamortyzowana wartość początkowa nie może zostać ujęta w kosztach podatkowych.
Jeśli jednak podatnik zdecyduje się ponownie wykorzystać samochód w działalności gospodarczej, powinien jeszcze raz wprowadzić go do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, stosując tę samą wartość początkową, jaka została ustalona przy pierwszym ujęciu pojazdu w ewidencji.
Co więcej, jeżeli samochód zostanie ponownie wprowadzony do ewidencji środków trwałych, podatnik ma obowiązek ustalać odpisy amortyzacyjne z uwzględnieniem dokonanych już odpisów i kontynuować wcześniej przyjętą metodę amortyzacji.
Powtórna amortyzacja ulepszonego samochodu
Jeżeli przedsiębiorca w pełni zamortyzował wartość początkową samochodu osobowego, a następnie po pewnym czasie ponownie wprowadza go do ewidencji środków trwałych, to nie ma prawa do ponownej amortyzacji wartości początkowej tego pojazdu.
Warto jednak zauważyć, że jeżeli dokonał ulepszenia tegoż samochodu, to wartość samego ulepszenia może jak najbardziej być amortyzowania, nawet jeśli wartość początkowa została już w pełni zamortyzowana.
- przebudowę,
- rozbudowę,
- rekonstrukcję,
- adaptację,
- modernizację
– w danym roku podatkowym przekroczy 10 000 zł i wydatki te prowadzą do wzrostu wartości użytkowej środka trwałego w porównaniu do jego wartości na dzień do używania. Wzrost ten może wynikać z wydłużenia okresu używania, zwiększenia zdolności wytwórczej, poprawy jakości produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych lub obniżenia kosztów ich eksploatacji.
Jeżeli środki trwałe zostały ulepszone w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, podatnik powinien zwiększyć wcześniej ustaloną wartość początkową o sumę wydatków poniesionych na ich ulepszenie, w tym również wydatków na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł.
Wydatki na ulepszenie powiększają wartość początkową środka trwałego również wtedy, gdy został on już całkowicie zamortyzowany. W takim przypadku ulepszenie skutkuje wydłużeniem okresu amortyzacji. Oznacza to, że jeśli podatnik ulepszy środek trwały zamortyzowany w całości, to odpisów amortyzacyjnych dokonuje się ponownie, ale wyłącznie od wartości początkowej powiększonej o kwotę tego ulepszenia.
Potwierdza to m.in. stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS) w wydanej interpretacji indywidualnej z 20 stycznia 2021 roku (sygn. 0111-KDWB.4010.52.2020.3.APA), w której to wskazano, że:
Odnosząc to do przykładu przedstawionego w opisie zdarzenia przyszłego, należy wskazać, że podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych od miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano ulepszenia, będzie kwota 120 000 zł, czyli suma pierwotnej wartości początkowej ŚT (100 000 zł) oraz wartości ulepszenia ŚT (20 000 zł). Wnioskodawca uważa, że dla niego (proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku spółki S) w przypadku ulepszenia ŚT po zakończeniu amortyzacji podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych od miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano ulepszenia będzie pierwotna wartość początkowa ŚT powiększona o wartość ulepszenia ŚT.
Odnosząc to do przykładu przedstawionego w opisie zdarzenia przyszłego, należy wskazać, że podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych od miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano ulepszenia, będzie kwota 120 000 zł, czyli suma pierwotnej wartości początkowej ŚT (100 000 zł) oraz wartości ulepszenia ŚT (20 000 zł).
Przykład 1.
Wartość początkowa samochodu (środka trwałego) wynosiła 60 000 zł. Został on całkowicie zamortyzowany metodą liniową przy zastosowaniu stawki amortyzacyjnej 20%, a następnie wycofany z działalności. Podatnik dokonał jego ulepszenia i postanowił ponownie wprowadzić samochód do ewidencji środków trwałych. Łączna wartość nakładów wyniosła 12 000 zł.
Podatnik może wznowić amortyzację. Aktualna wartość początkowa samochodu wynosi 72 000 zł (60 000 + 12 000), co oznacza, że miesięczny odpis amortyzacyjny wynosi 1 200 zł (tj. (72 000 × 20%) / 12 miesięcy) w związku z czym podatnik dokonywać będzie odpisów amortyzacyjnych przez 10 miesięcy: (72 000 zł – 60 000 zł) : 1 200 zł/miesiąc = 10 miesięcy.
Powtórna amortyzacja samochodu w działalności podjętej po przerwie
W przypadku takich zdarzeń jak:
- zmiana formy prawnej,
- połączenie albo podział podmiotów dokonywany na podstawie odrębnych przepisów
– wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się według wartości początkowej określonej w ewidencji (wykazie) podmiotu, który uległ zmianie, podziałowi lub połączeniu.
Zasadę kontynuacji amortyzacji stosuje się również w następujących sytuacjach:
- gdy podmiot podejmuje działalność przez po przerwie nieprzekraczającej 3 lat,
- przy zmianie formy prawnej prowadzonej działalności, obejmującej połączenie lub podział dotychczasowych podmiotów lub zmianę wspólników spółki niebędącej osobą prawną,
- przy zmianie działalności wykonywanej samodzielnie przez jednego z małżonków na działalność wykonywaną samodzielnie przez drugiego
– jeżeli składniki majątku były wcześniej wprowadzone do ewidencji (wykazu).
Jeżeli przedsiębiorca wznawia działalność po przerwie nieprzekraczającej 3 lat, może kontynuować odpisy amortyzacyjne, uwzględniając dotychczasową wartość początkową środka trwałego oraz wcześniej ujęte w kosztach uzyskania przychodów odpisy, jeżeli przed przerwą składnik majątku był wprowadzony do ewidencji środków trwałych.
Jeśli natomiast podatnik po likwidacji działalności wznowi ją po okresie dłuższym niż 3 lata, to w takiej sytuacji wartość początkową ponownie wprowadzanego środka trwałego należy ustalić na nowo.
Ustalenie wartości początkowej zależy od posiadania przez podatnika dowodu zakupu tego samochodu. Wartość początkową ustala się na podstawie:
- dowodu zakupu, np. faktury, rachunku, umowy kupna-sprzedaży – o ile te dokumenty istnieją,
- ceny rynkowej (ewentualnie na podstawie indywidualnej wyceny dokonanej przez podatnika) – jeśli nie ma żadnych dokumentów stwierdzających wartość początkową.
Tak ustalona wartość samochodu będzie podstawą do dokonywania comiesięcznych odpisów amortyzacyjnych, które pomniejszą kwotę należnego fiskusowi podatku.
Samochód przekazany do działalności współmałżonka a powtórna amortyzacja
W takiej sytuacji zasady są takie same jak w przypadku ponownego wprowadzenia wcześniej wycofanego samochodu do majątku firmy.
Jeżeli samochód jest współwłasnością małżonków w ramach wspólności majątkowej, wówczas również nie podlega podwójnej amortyzacji.
Znajduje to potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 1 sierpnia 2019 roku (sygn. 0114-KDIP3-1.4011.323.2019.1.MJ), w której wskazuje, iż:
Z przedstawionego stanu prawnego w kontekście stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę wynika, zatem, że drugi z małżonków ma prawo amortyzować składniki majątku bez potrzeby ich odkupowania (stanowią one, bowiem jego współwłasność), które uprzednio były wprowadzone do ewidencji (wykazu) u pierwszego z małżonków. Dokonując odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej takich środków trwałych, ustalonej w wysokości określonej w ewidencji pierwszego małżonka – drugi z małżonków uwzględnia dotychczasową wysokość odpisów oraz kontynuuje metodę amortyzacji przyjętą przez pierwszego. Przekazanie samochodu z działalności gospodarczej jednego z małżonków do działalności gospodarczej drugiego z małżonków nie spowoduje przychodu po stronie małżonka przekazującego środek trwały, gdyż, jako małżeństwo oboje małżonkowie są współwłaścicielami przedmiotowego samochodu.
Fiskus zatem uznał, że nie można w takich sytuacjach powtórnie zaliczyć do kosztów działalności tego samego wydatku, jaki małżeństwo ponosi ze wspólnego majątku.
