Podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową czasem stają przed decyzją o zaniechaniu projektu. W takiej sytuacji kluczową kwestią staje się prawidłowe rozliczenie poniesionych wydatków. Sprawdź, jak ująć koszty niezakończonych prac rozwojowych zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o CIT i kiedy można zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodów.
Niezakończone prace rozwojowe a możliwość rozpoznania kosztu podatkowego
W pierwszej kolejności warto wskazać, że ustawodawca w art. 4a pkt 28 Ustawy z 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa o CIT) wprowadził definicję prac rozwojowych. Zgodnie z tym przepisem: ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych – oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 Ustawy z 20 lipca 2018 roku – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (dalej: Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce).
W powyższym przepisie Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce czytamy, że: prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.
Wydatki na prowadzenie prac rozwojowych, co do zasady, są ponoszone w celu stworzenia nowych rozwiązań lub technologii, które – przy założeniu zakończenia prac sukcesem – mogłyby generować przychody. Z tego względu ponoszone wydatki na etapie prowadzenia prac rozwojowych mają charakter kosztów zmierzających do osiągnięcia przychodów. Koszty prac rozwojowych, które zakończyły się pomyślnie, można uznać za wartości niematerialne i prawne, jeżeli spełnione są kryteria, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT.
Jeżeli jednak spółka podejmuje decyzję o zaprzestaniu realizacji projektu, wydatki poniesione na prace rozwojowe nie mogą zostać ujęte jako wartość niematerialna i prawna podlegająca amortyzacji. Jednocześnie nie znajdują się one w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.
Jak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (KIS) w interpretacji indywidualnej z 8 października 2025 roku (nr 0114-KDIP2-1.4010.472.2025.1.MR1), koszty prac rozwojowych, zaniechanych na podstawie decyzji zarządu spółki mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu, jeżeli:
- zostały poniesione w związku z działalnością gospodarczą spółki,
- ich celem było osiągnięcie przychodów (choć cel ten nie został zrealizowany),
- brak jest przepisu wyłączającego możliwość ich zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów.
Koszty niezakończonych prac rozwojowych jako koszty bezpośrednie
Przy ustalaniu momentu, w którym dany wydatek powinien zostać uznany za koszt podatkowy (potrącalność), kluczowe znaczenie ma ustawowy podział kosztów na:
- bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (można ustalić, kiedy i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),
- inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).
Aby prawidłowo określić moment, w którym podatnik powinien wykazać dane koszty kwalifikowane zakończonych prac rozwojowych, należy odwołać się w tym zakresie do specyficznych regulacji normujących kwestię poniesienia kosztów uzyskania przychodów, która została przewidziana w art. 15 ust. 4a ustawy o CIT.
Zgodnie z tym przepisem: koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów:
- w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy, albo
- jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone, albo
- poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3.
Jak wynika z art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT: amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:
- produkt lub technologia wytwarzania są ściśle ustalone, a dotyczące ich koszty prac rozwojowych wiarygodnie określone, oraz
- techniczna przydatność produktu lub technologii została przez podatnika odpowiednio udokumentowana i na tej podstawie podatnik podjął decyzję o wytwarzaniu tych produktów lub stosowaniu technologii, oraz
- z dokumentacji dotyczącej prac rozwojowych wynika, że koszty prac rozwojowych zostaną pokryte spodziewanymi przychodami ze sprzedaży tych produktów lub zastosowania technologii.
W przywołanym powyżej przepisie, wskazując trzy różne sposoby rozliczenia kosztów prac rozwojowych, użyto ponadto spójnika albo (alternatywa rozłączna). Oznacza to, że spółka, według własnego uznania, może wybrać jeden z trzech sposobów rozliczania kosztów prac rozwojowych.
Zatem, na podstawie powołanego wyżej przepisu, podatnicy mogą wybrać sposób zaliczania do kosztów uzyskania przychodów kosztów prac rozwojowych w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych.
W rezultacie – zgodnie z wyborem podatnika – koszty prac rozwojowych mogą być rozpoznawane jako koszty podatkowe w trakcie ich trwania lub jednorazowo w momencie ich zakończenia. Alternatywnie podatnik może rozliczać te koszty poprzez odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3.
Należy ponadto wskazać, że podmioty prowadzące prace rozwojowe mogą rozliczać ich koszty już w trakcie ich trwania. Jest to możliwe niezależnie od końcowego rezultatu prac (czyli bez względu na to, czy wynik będzie pozytywny, czy negatywny), a także w sytuacji, gdy prace te w ogóle nie zostały zakończone – o ile spełniają one ogólne przesłanki uznania za koszty uzyskania przychodów.
Jak wskazał Dyrektor KIS w przywołanej wcześniej interpretacji indywidualnej z 8 października 2025 roku, jeżeli prowadzone prace spełniają ustawową definicję prac rozwojowych, wszystkie związane z nimi koszty powinny zostać rozliczone z metodami zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów wskazanych w art. 15 ust. 4a ustawy o CIT.
W konsekwencji podatnik może zaliczyć wydatki na zaniechane prace rozwojowe do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w roku, w którym podjęto decyzję o ich przerwaniu, zgodnie z art. 15 ust. 4a pkt 2 ustawy o CIT.
Mając powyższe na uwadze, przepisy podatkowe umożliwiają podatnikom rozliczenie w kosztach wydatków związanych z zaniechanymi pracami rozwojowymi. Tego rodzaju wydatek nie został wyłączony z katalogu kosztów uzyskania przychodów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
