Przepisy precyzyjnie określają, że na fakturze kwota podatku VAT musi być wyrażona w złotówkach, nawet jeśli dokument wystawiono w walucie obcej. Rodzi to pytania o prawidłowe przeliczenie kwot, gdy konieczna jest **korekta faktury in plus**. Kluczowe staje się ustalenie, jaki kurs waluty należy zastosować, aby korekta była zgodna z obowiązującymi regulacjami podatkowymi i odzwierciedlała rzeczywisty stan transakcji.
Korekta podatku VAT
Jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na jej treść lub okaże się, że zawiera ona błędy, podatnik wystawia fakturę korygującą. Tak się dzieje m.in. w przypadku stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury, a także gdy dokonano zwrotu towarów i opakowań, udzielono rabatu lub zostały obniżone ceny.
Jak bowiem wynika z treści art. 106j ust. 1 Ustawy z 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT): w przypadku gdy po wystawieniu faktury:
- podstawa opodatkowania lub kwota podatku wskazana w fakturze uległa zmianie,
- (uchylony),
- dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
- dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
- stwierdzono pomyłkę w jakiejkolwiek pozycji faktury,
– podatnik wystawia fakturę korygującą.
Jeśli wystawiona faktura zawiera błędy, sprzedawca ma obowiązek poprawić ją poprzez wystawienie faktury korygującej. Ma ona na celu wprowadzenie poprawnych i zgodnych ze stanem faktycznym danych oraz kwot, co bezpośrednio przekłada się na rzetelność dokumentacji księgowej.
Korekta kwoty VAT może polegać albo na zwiększeniu jego wartości (korekta in plus) albo na zmniejszeniu (korekta in minus).
Stosownie do treści art. 29a ust. 13 ustawy o VAT: obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawił fakturę korygującą, pod warunkiem że z posiadanej przez tego podatnika dokumentacji wynika, że uzgodnił on z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług określone w fakturze korygującej oraz warunki te zostały spełnione, a faktura ta jest zgodna z posiadaną dokumentacją. W przypadku gdy w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca, podatnik nie posiada dokumentacji, o której mowa w zdaniu pierwszym, obniżenia podstawy opodatkowania dokonuje za okres rozliczeniowy, w którym dokumentację tę uzyskał.
W myśl zaś art. 29a ust. 17 ustawy o VAT: w przypadku, gdy podstawa opodatkowania uległa zwiększeniu, korekty tej podstawy dokonuje się w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym zaistniała przyczyna zwiększenia podstawy opodatkowania.
W ramach tego rozróżnienia również faktury korygujące można podzielić ze względu na przyczynę ich wystawienia:
- jeżeli korekta wynika z przyczyn istniejących już w chwili wystawienia pierwszej faktury, to powinna zostać rozliczona w deklaracji podatkowej za okres, w którym ujęto fakturę pierwotną;
- jeżeli korekta wynika z przyczyn zaistniałych po dokonaniu sprzedaży (przykładowo pojawiły się nowe okoliczności zwiększające podstawę opodatkowania), należy ją rozliczyć w deklaracji podatkowej za miesiąc, w którym wystawiono fakturę korygującą. Taki przypadek będzie miał miejsce wtedy, gdy na pierwszej fakturze podatek należny został wykazany w prawidłowej wysokości, natomiast przyczyna korekty powstała później i nie była możliwa do przewidzenia w momencie wystawienia pierwotnego dokumentu;
- późniejsze wykrycie błędu w fakturze pierwotnej stanowi przyczynę zwiększenia podstawy opodatkowania rozliczanej w deklaracji podatkowej za okres, w którym ujęto fakturę pierwotną.
Korekta faktury in plus a stosowany kurs waluty obcej
Kwestie związane z przeliczeniem podstawy opodatkowania zawarte zostały w art. 31a ust. 1 ustawy o VAT, według którego: w przypadku gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. Podatnik może wybrać sposób przeliczania tych kwot na złote według ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego; w takim przypadku waluty inne niż euro przelicza się z zastosowaniem kursu wymiany każdej z nich względem euro.
Należy podkreślić, że – co do zasady – do przeliczania kwot w myśl art. 31a ustawy o VAT wykazanych w walucie obcej na fakturach korygujących zastosowanie ma taki sam kurs jak przy rozliczeniu transakcji pierwotnej w przypadku wystąpienia pierwotnej przyczyny korekty, tj. gdy powstała ona już w momencie rozliczania danej transakcji gospodarczej (była możliwa do przewidzenia w momencie wystawienia faktury pierwotnej). W tej sytuacji bowiem korekta ma na celu jedynie doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości, co do którego miało miejsce wadliwe jego udokumentowanie oraz rozliczenie za dany okres.
Znajduje to potwierdzenie w treści interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS) z 12 lutego 2021 roku (nr 0114-KDIP1-2.4012.481.2020.1.RD). W piśmie tym organ podatkowy analizował przypadek, w którym podwyższenie ceny towarów było okolicznością możliwą do przewidzenia w momencie wystawienia faktury pierwotnej. W konsekwencji Dyrektor KIS wskazał, że podatnik powinien rozliczyć korektę powodującą zarówno obniżenie, jak i podwyższenie podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego z tytułu dostawy towarów w okresie rozliczeniowym, w którym powstał obowiązek podatkowy według średniego kursu waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski (bądź ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny) na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego.
Przykład 1.
Firma ABC wystawiła 10 października fakturę sprzedaży w euro, dokumentującą transakcję z 8 października. Po miesiącu spółka wykryła błąd polegający na zaniżeniu ceny sprzedaży towaru. W związku z tym 10 listopada wystawiła fakturę korygującą in plus w euro, aby zwiększyć podstawę opodatkowania do właściwego poziomu.
Jaki kurs waluty należy zastosować do przeliczenia kwot wykazanych w korekcie faktury?
W opisanym przypadku przyczyna korekty miała charakter pierwotny, ponieważ wynikała z błędnie zastosowanej ceny. Nie była to zatem okoliczność, która pojawiła się dopiero po powstaniu obowiązku podatkowego. W związku z tym firma ABC powinna do przeliczenia zastosować kurs waluty z dnia roboczego poprzedzającego dzień powstania obowiązku podatkowego. Skoro obowiązek ten powstał w dniu dostawy towaru (8 października), właściwym kursem będzie ten z 7 października.
Podsumowując, warto podkreślić, że korekta faktury in plus jest rozliczana w tym okresie, w którym zaistniała przyczyna zwiększenia podstawy opodatkowania. To z kolei wpływa na kurs waluty obcej stosowany do przeliczenia podstawy opodatkowania.
