Przechowywanie dokumentów w formie elektronicznej a koszty uzyskania przychodów

W dobie cyfryzacji i optymalizacji procesów biznesowych, przechowywanie dokumentów w formie elektronicznej staje się standardem pozwalającym na redukcję kosztów operacyjnych. Jest to tym bardziej uzasadnione w kontekście nadchodzącego obowiązku korzystania z Krajowego Systemu e-Faktur (KSeF), który zrewolucjonizuje sposób wystawiania i przechowywania dokumentów sprzedażowych. W związku z tym pojawia się pytanie, czy wydatki udokumentowane fakturami papierowymi, które zostały zdigitalizowane i przechowywane w formie elektronicznej, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów? Kluczowe znaczenie mają w tym przypadku warunki prawidłowego dokumentowania transakcji i przechowywania faktur.

Właściwe udokumentowanie wydatków niezbędnym warunkiem rozpoznania kosztu

Kosztami uzyskania przychodów w myśl art. 15 ust. 1 Ustawy 11 marca 2004 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa o CIT) są: koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. 

Definicja ta ma charakter ogólny, dlatego każdy wydatek poniesiony przez podatnika powinien być analizowany indywidualnie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Jednym z niezbędnych warunków zaliczenia określonego wydatku do kosztów uzyskania przychodów jest jego właściwe udokumentowanie.

Przepisy ustawy o CIT nie regulują natomiast wprost sposobu dokumentowania zdarzeń gospodarczych. W art. 9 ust. 1 tej ustawy wskazano jedynie, że: podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a–16m. 

Zasadniczo przyjmuje się, że dokument spełniający wymogi dowodu księgowego dla celów bilansowych na gruncie przepisów Ustawy 29 września 1994 roku o rachunkowości (dalej: ustawa o rachunkowości) może być również podstawą do ujęcia wydatku jako koszt uzyskania przychodów (dla celów podatkowych).

Przepisy regulujące dokumentowanie zapisów w księgach przy pomocy dowodów księgowych zawiera ustawa o rachunkowości. W art. 20 ust. 2 ustawy o rachunkowości wskazano, że: podstawą zapisów w księgach rachunkowych są dowody księgowe stwierdzające dokonanie operacji gospodarczej, zwane dalej „dowodami źródłowymi”:

1. zewnętrzne obce – otrzymane od kontrahentów;
2. zewnętrzne własne – przekazywane w oryginale kontrahentom;
3. wewnętrzne – dotyczące operacji wewnątrz jednostki.

Każdy wykazany w księgach rachunkowych wydatek powinien być udokumentowany odpowiednim dowodem.

Przechowywanie dokumentów w formie elektronicznej a wymogi prawne

Przepisy ustawy o CIT nie regulują również zasad przechowywania i archiwizowania dokumentów stanowiących podstawę ujęcia wydatków w rachunku kosztowym. W doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się jednak, że dokumenty źródłowe mogą być przechowywane w dowolnej formie, pod warunkiem że umożliwią udokumentowanie zdarzenia gospodarczego, które zostało na ich podstawie ujęte w księgach rachunkowych. 

Podstawowymi dowodami zewnętrznymi obcymi są faktury VAT. W art. 112a ust. 1–4 Ustawy 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT) określono zasady przechowywania faktur VAT. Zgodnie z art. 112a ust. 1 ustawy o VAT: podatnicy przechowują:

1. wystawione przez siebie lub w swoim imieniu faktury, w tym faktury wystawione ponownie,
2. otrzymane faktury, w tym faktury wystawione ponownie

– w podziale na okresy rozliczeniowe, w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie oraz autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia lub otrzymania do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

W art. 112a ust. 2 ustawy o VAT wskazano, że: podatnicy posiadający siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju są obowiązani do przechowywania faktur na terytorium kraju. Jednocześnie art. 112a ust. 3 ustawy o VAT stanowi, że powyższego przepisu tego nie stosuje się, jeżeli: faktury są przechowywane poza terytorium kraju w formie elektronicznej w sposób umożliwiający naczelnikowi urzędu skarbowego, naczelnikowi urzędu celno-skarbowego, dyrektorowi izby administracji skarbowej lub Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej, za pomocą środków elektronicznych, dostęp on-line do tych faktur. 

Dodatkowo w art. 112a ust. 1 ustawy o VAT czytamy, że: podatnicy zapewniają naczelnikowi urzędu skarbowego, naczelnikowi urzędu celno-skarbowego, dyrektorowi izby administracji skarbowej lub Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur, o których mowa w ust. 1, a w przypadku faktur przechowywanych w formie elektronicznej – również bezzwłoczny ich pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych.

Wpływ elektronicznego przechowywania dokumentów na zaliczenie wydatków do kosztów podatkowych

Przytoczone powyżej przepisy wskazują, że dokumenty będące podstawą zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów mogą być przechowywane w postaci elektronicznej przy zapewnieniu autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności tych dokumentów, a także przy umożliwieniu dostępu do nich na żądanie organom podatkowym. 

Takie stanowisko potwierdzają wydane w ostatnim czasie interpretacje indywidualne. Przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 sierpnia 2025 roku (sygn. 0111-KDIB2-1.4010.255.2025.2.AG) został opisany przypadek spółki z ograniczoną odpowiedzialnością mającej siedzibę na terytorium Polski, prowadzącej działalność gospodarczą, będącej czynnym podatnikiem VAT, która chce ograniczyć koszty, w ramach obowiązującego prawa i rozważa zmianę praktyki w zakresie przechowywania papierowych dokumentów. Planowana zmiana polegałaby na przechowywaniu dokumentów w formie elektronicznej. 

W opisie sprawy spółka wskazała, że w ramach planowanych zmian zostaną spełnione wymagania przepisów podatkowych co do przechowywania i dostępności dokumentów, tj.:

1. Faktury w systemie będą przechowywane w podziale na okresy rozliczeniowe.
2. System archiwizacji dokumentów, w którym przechowywane będą faktury i inne Dokumenty (rachunki, paragony, wyciągi bankowe) w formie elektronicznej, będzie pozwalał na szybkie odnalezienie konkretnej faktury (np. po nazwie dostawcy/klienta, numerze dokumentu, numerze księgowym) lub innego Dokumentu.
3. W odniesieniu do formy elektronicznej zachowana będzie również taka sama autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność, jak w przypadku faktur przechowywanych w formie papierowej.
4. Analogicznie, autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność będzie zagwarantowana także dla pozostałych Dokumentów (innych niż faktury). Wersja elektroniczna każdej faktury zakupowej i pozostałych Dokumentów (skan) będzie wiernym odzwierciedleniem wersji papierowej. Przechowywanie będzie odbywać się w sposób umożliwiający swobodny dostęp dla organów podatkowych w razie konieczności przeprowadzenia czynności z ich wykorzystaniem.
5. Spółka zapewni przy tym naczelnikowi urzędu skarbowego, naczelnikowi urzędu celno-skarbowego, dyrektorowi izby administracji skarbowej lub Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej na ich żądanie bezzwłoczny dostęp do tych faktur oraz ich pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych.
6. Faktury w formie elektronicznej (skany) będą przez Spółkę przechowywane od momentu ich otrzymania, przynajmniej, do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.
7. Faktury będą przechowywane na serwerach znajdujących się w Polsce.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w tej interpretacji potwierdził, że:

Mając to na uwadze, organ podatkowy zgodził się ze stanowiskiem spółki, że: posiadanie przez spółkę dokumentów w postaci skanów, otrzymanych pierwotnie w wersji papierowej, stanowić będzie prawidłowe potwierdzenie poniesienia przez spółkę wydatku. W konsekwencji nawet w przypadku utylizacji papierowej wersji dokumentów spółka zachowa prawo do rozpoznania danego wydatku jako kosztu uzyskania przychodów. 

Na zakończenie Dyrektor KIS podkreślił, że spółka: zachowa prawo do rozpoznania danego wydatku jako kosztu uzyskania przychodów pod warunkiem, że wydatek ten będzie spełniał definicję kosztów uzyskania przychodów wynikającą z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Przykład 1. 

TechPrint sp. z o.o. zajmuje się kompleksowymi usługami druku reklamowego oraz projektowaniem materiałów marketingowych dla klientów biznesowych. Każdego miesiąca firma otrzymuje dużą liczbę dokumentów kosztowych, głównie faktur elektronicznych od dostawców papieru, farb i usług informatycznych. Niektórzy kontrahenci, zwłaszcza lokalne drukarnie współpracujące przy większych zleceniach, wciąż wystawiają dokumenty wyłącznie w formie papierowej.

Dotychczas spółka TechPrint stosowała podwójną procedurę archiwizacji: wszystkie dokumenty elektroniczne były drukowane i przechowywane w segregatorach, natomiast faktury papierowe skanowano, opisywano i archiwizowano zarówno w wersji papierowej, jak i elektronicznej. System ten generował znaczne koszty związane z przechowywaniem dokumentacji w formie zarówno papierowej, jak i elektronicznej oraz pochłaniał dużo czasu na ich bieżące archiwizowanie.

W związku ze zbliżającym się obowiązkiem korzystania z KSeF oraz rosnącą liczbą dokumentów elektronicznych spółka rozważa zmianę swoich praktyk i chce przechowywać wszystkie dokumenty wyłącznie w formie elektronicznej. W szczególności zastanawia się, czy może:

1. przechowywać faktury elektroniczne wyłącznie w formie elektronicznej, bez ich drukowania,
2. skanować faktury otrzymane w formie papierowej i po zeskanowaniu przechowywać je wyłącznie w formie elektronicznej,

oraz czy takie podejście nie wpłynie na możliwość zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

Tak, spółka może przechowywać dokumenty stanowiące podstawę ujęcia wydatków w kosztach uzyskania przychodów wyłącznie w formie elektronicznej, także jeśli pierwotnie otrzymała je w wersji papierowej. Warunkiem jest zapewnienie autentyczności pochodzenia, integralność treści i czytelności tych dokumentów oraz umożliwienie organom podatkowym dostępu do nich na żądanie. 

Zgodnie z przepisami i interpretacjami podatkowymi skany faktur papierowych stanowią prawidłowe potwierdzenie poniesienia wydatku, a forma przechowywania dokumentów nie wpływa na możliwość zaliczenia wydatku do kosztów podatkowych. Spółka zachowa więc prawo do rozpoznania kosztu uzyskania przychodów, przechowując faktury kosztowe wyłącznie w formie elektronicznej, o ile sam wydatek spełnia definicję z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

W praktyce oznacza to, że przechowywanie dokumentów w formie elektronicznej jest dopuszczalne i nie wpływa na możliwość zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów, pod warunkiem zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności dokumentów, a także umożliwienia organom podatkowym dostępu do nich na żądanie. 

Aby przechowywanie dokumentów w formie elektronicznej było prawidłowe, jednostka musi mieć procedurę skanowania lub digitalizacji oraz system przechowywania dokumentów elektronicznych, który spełnia poniższe warunki:

• autentyczność pochodzenia faktur (pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy);
• integralność treści faktury (w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura);
• czytelność (czyli że dokument elektroniczny jest w postaci umożliwiającej odczyt treści).

Odpowiednia procedura digitalizacji i archiwizacji dokumentów elektronicznych pozwala ograniczyć koszty magazynowania papierowej dokumentacji bez utraty prawa do uwzględnienia wydatków w kosztach podatkowych. W konsekwencji sama forma przechowywania dokumentów – papierowa czy elektroniczna – nie ma wpływu na możliwość zaliczenia wydatku do kosztów podatkowych, o ile spełnione są warunki określone w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT i dokumenty stanowią dowód operacji gospodarczej zgodnie z ustawą o rachunkowości.