Inwentaryzacja zdawczo-odbiorcza, przeprowadzana np. przy zmianie osoby materialnie odpowiedzialnej, jest szczególnym rodzajem spisu z natury. Stanowi ona kluczowy element rachunkowości, zapewniający wiarygodność danych w księgach i sprawozdaniach finansowych, a jej celem jest potwierdzenie faktycznego stanu majątku. Choć ustawa o rachunkowości nakłada obowiązek inwentaryzacji rocznej, dopuszcza również pewne uproszczenia. To rodzi pytanie, czy spis doraźny, wykonany w trakcie roku, może zostać uznany za realizację tego rocznego obowiązku.
Spis z natury w jednostkach prowadzących księgi rachunkowe
Na podstawie art. 26 ust. 3 pkt 3 Ustawy z 29 września 1994 roku o rachunkowości (dalej: ustawa o rachunkowości) jednostki muszą przeprowadzić do końca każdego roku obrotowego inwentaryzację. Przepis ten określa jednak nie tylko sam obowiązek inwentaryzacji, lecz także dopuszczalne terminy i metody jej przeprowadzania.
Co istotne, w odniesieniu do zapasów towarów i materiałów objętych ewidencją wartościową w punktach obrotu detalicznego ustawodawca wprowadził istotne uproszczenie. Termin i częstotliwość inwentaryzacji uważa się bowiem za dotrzymane, jeżeli inwentaryzację zapasów towarów i materiałów (opakowań) objętych ewidencją wartościową w punktach obrotu detalicznego jednostki przeprowadzono raz w roku. Przy czym pojęcie „raz w roku” należy rozumieć jako przeprowadzenie spisu w dowolnym dniu danego roku obrotowego, a nie wyłącznie na jego koniec. Oznacza to, że w przypadku prowadzenia wartościowej ewidencji towarów w punktach obrotu detalicznego ustawodawca nie uzależnia skuteczności inwentaryzacji od konkretnego dnia, lecz od zachowania obowiązku jej przeprowadzenia raz w roku obrotowym.
Czym jest inwentaryzacja zdawczo-odbiorcza?
Poza inwentaryzacją roczną jednostki mogą przeprowadzać również inwentaryzacje doraźne. Inwentaryzacja zdawczo-odbiorcza ma charakter doraźny. Tego rodzaju spisy są stosowane w szczególności w sytuacjach zmiany osób odpowiedzialnych materialnie za zapasy lub inne składniki majątku. Inwentaryzacja zdawczo-odbiorcza służy wówczas ustaleniu rzeczywistego stanu mienia przekazywanego pomiędzy osobą zdającą a przyjmującą odpowiedzialność. Inwentaryzacja zdawczo-odbiorcza polega więc na potwierdzeniu drogą spisu z natury przekazywanych składników majątku. Umożliwia też rozliczenie osób materialnie odpowiedzialnych w przypadku ich zmiany. Pojawia się pytanie, czy inwentaryzacja zdawczo-odbiorcza, przeprowadzona zgodnie z zasadami spisu z natury, może zostać uznana za realizację obowiązku inwentaryzacji rocznej.
Zasady przeprowadzania inwentaryzacji
Ustawa o rachunkowości nie reguluje szczegółowych zasad ani technik przeprowadzania inwentaryzacji, co dotyczy zarówno spisu z natury sporządzanego na koniec roku, jak i inwentaryzacji doraźnych, w tym zdawczo-odbiorczych.
W praktyce w tym zakresie pomocne jest Stanowisko Komitetu Standardów Rachunkowości (KSR) w sprawie inwentaryzacji drogą spisu z natury zapasów materiałów, towarów, wyrobów gotowych i półproduktów (dalej: stanowisko KSR). W pkt 6 stanowiska KSR wskazano, że co do zasady obejmuje ono okresową inwentaryzację zapasów drogą spisu z natury. Zawarte w nim wyjaśnienia mogą jednak być też przydatne np. w razie postawienia jednostki w stan likwidacji lub upadłości likwidacyjnej, zmiany osoby odpowiedzialnej za zapasy, włamania lub zdarzenia losowego. Oznacza to, że zawarte w stanowisku KSR wyjaśniania mogą być stosowane również przy inwentaryzacjach innych niż okresowe, w tym przeprowadzanych w związku ze zmianą osoby odpowiedzialnej za zapasy.
Zgodnie ze wspomnianym stanowiskiem KSR przez osobę odpowiedzialną rozumie się jedną lub kilka osób odpowiadających wspólnie za powierzone im zapasy lub za dokumentację obrotu nimi. Może to być np. magazynier lub kierownik punktu sprzedaży. Chodzi tutaj przede wszystkim o osoby, które złożyły oświadczenie o przyjęciu odpowiedzialności materialnej za powierzone im zapasy zgodnie z Ustawą z 26 czerwca 1974 roku – Kodeks pracy. Przy czym w pkt. 24 stanowiska KSR wskazano, że członkami komisji inwentaryzacyjnej oraz zespołów spisowych nie powinny być osoby:
- odpowiedzialne za zapasy objęte spisem z natury,
- prowadzące ewidencję księgową zapasów objętych spisem z natury,
- niezapewniające rzetelności i bezstronności spisu.
Osoby te nie mogą wchodzić w skład komisji inwentaryzacyjnej ani zespołów spisowych, ale powinny uczestniczyć w spisie zapasów, których dotyczą ich obowiązki. W przypadku inwentaryzacji zdawczo-odbiorczej w spisie uczestniczą zarówno osoba zdająca, jak i osoba przyjmująca odpowiedzialność, co stanowi istotny element tej procedury.
Osoby ponoszące odpowiedzialność materialną, biorąc udział w inwentaryzacji, składają zespołom spisowym wymagane oświadczenia wstępne i końcowe. W trakcie spisu uczestniczą także w ustalaniu liczebności poszczególnych składników, czuwają nad prawidłowym ujęciem ich w arkuszach spisu z natury oraz przedstawiają pisemne wyjaśnienia dotyczące przyczyn i okoliczności stwierdzonych różnic inwentaryzacyjnych. W inwentaryzacji zdawczo-odbiorczej wyjaśnienie przyczyn i okoliczności różnic inwentaryzacyjnych obciąża co do zasady osobę, która do momentu spisu sprawowała pieczę nad danym mieniem. Za dzień przejęcia odpowiedzialności materialnej uznaje się dzień przekazania mienia potwierdzony spisem z natury. Oznacza to, że osoba przejmująca nie ponosi odpowiedzialności za zdarzenia, które wystąpiły przed tą datą, nawet jeżeli ich skutki zostały ujawnione dopiero w toku spisu.
Spis z natury polega na ustaleniu rzeczywistego stanu zapasów poprzez liczenie, ważenie lub pomiar, ocenę ich jakości oraz udokumentowanie wyników w arkuszach spisowych. Po zakończeniu czynności spisowych arkusze są podpisywane przez członków zespołu spisowego oraz osobę odpowiedzialną za zapasy, co potwierdza brak zastrzeżeń do ustalonych stanów. Od tego momentu nie dokonuje się już żadnych zmian w dokumentacji spisu.
Możliwość uznania inwentaryzacji zdawczo-odbiorczej za roczną
W praktyce jednostek gospodarczych przyjmuje się, że zasady i tryb przeprowadzania inwentaryzacji zdawczo-odbiorczej są takie same jak inwentaryzacji rocznej. Jedyną różnicą jest udział osób zdającej i przyjmującej odpowiedzialność materialną w inwentaryzacji zdawczo-odbiorczej. Jeżeli więc inwentaryzacja zdawczo-odbiorcza została przeprowadzona zgodnie z tymi samymi zasadami co roczny spis z natury, spełnia ona wymogi określone w ustawie o rachunkowości. W konsekwencji w przypadku zapasów towarów objętych ewidencją wartościową w punktach obrotu detalicznego inwentaryzacja zdawczo-odbiorcza przeprowadzona w trakcie roku może zostać uznana za inwentaryzację roczną. Nie ma wówczas obowiązku przeprowadzania ponownego spisu z natury na koniec roku obrotowego, o ile w danym roku nie wystąpiły inne okoliczności uzasadniające konieczność dodatkowej inwentaryzacji.
Przykład 1.
W jednym ze sklepów jednostki handlowej na koniec września 2025 roku przeprowadzono inwentaryzację zdawczo-odbiorczą w związku z przejściem pracownika odpowiedzialnego materialnie za towary na emeryturę. Jednostka prowadzi wartościową ewidencję towarów, a spis z natury w sklepach przeprowadzany jest co do zasady raz w roku. Spis został wykonany z zachowaniem zasad właściwych dla inwentaryzacji rocznej, z udziałem osoby zdającej i przyjmującej odpowiedzialność oraz z prawidłowym udokumentowaniem wyników.
W takiej sytuacji inwentaryzację zdawczo-odbiorczą przeprowadzoną we wrześniu 2025 roku można uznać za inwentaryzację roczną w tym sklepie. Jednostka nie ma obowiązku ponownego przeprowadzania spisu z natury towarów w grudniu 2025 roku, ponieważ wymóg przeprowadzenia inwentaryzacji raz w roku został już spełniony.
W przypadku zapasów towarów objętych ewidencją wartościową w punktach obrotu detalicznego ustawa o rachunkowości dopuszcza przeprowadzenie inwentaryzacji raz w roku obrotowym, bez konieczności jej realizacji na konkretny dzień kończący rok. Inwentaryzacja zdawczo-odbiorcza, jako inwentaryzacja doraźna przeprowadzana w związku ze zmianą osób odpowiedzialnych materialnie, opiera się na tych samych zasadach i technikach jak roczny spis z natury. Jeżeli została ona przeprowadzona z zachowaniem wymogów właściwych dla inwentaryzacji rocznej, z udziałem osoby zdającej i przyjmującej odpowiedzialność oraz z prawidłowym udokumentowaniem wyników spisu, może zostać uznana za spełnienie obowiązku inwentaryzacji rocznej w danym roku obrotowym. W takiej sytuacji jednostka nie ma obowiązku przeprowadzania dodatkowego spisu z natury na koniec roku, o ile w danym okresie nie wystąpiły inne okoliczności uzasadniające konieczność przeprowadzenia kolejnej inwentaryzacji.
