W przypadku czynności związanych z nadzorem budowlanym mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług, co rodzi konkretne skutki podatkowe. Wielu przedsiębiorców zastanawia się, czy moment powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT dla usług nadzoru budowlanego podlega regułom szczególnym, czy też należy stosować w tym zakresie zasady ogólne wynikające z przepisów.
Moment powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT dla usług nadzoru budowlanego – zasady ogólne
Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:
- przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
- zobowiązanie do powstrzymywania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
- świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
Z powyższych uregulowań wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów. Z uwagi na powyższe unormowania, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).
Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.
W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.
Z konstrukcji podatku VAT wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.
Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.
W myśl art. 19a ust. 2 ustawy w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.
Jak stanowi art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z wyjątkiem:
1) dostaw towarów, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 1b;
2) dostaw towarów i świadczenia usług, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 5 pkt 4.
Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powołany wyżej przepis art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług, i powinien być rozliczony za ten okres.
Jednakże w sytuacji, gdy dana usługa jest przyjmowana częściowo - obowiązek podatkowy powstaje w chwili wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.
Jeżeli przed wykonaniem usługi podatnik otrzyma całość lub część zapłaty, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty. Jednocześnie powyższe przepisy uniezależniają powstanie obowiązku podatkowego od wystawienia faktury.
Ustalanie daty wykonania usługi dla celów VAT w nadzorze budowlanym
Ustawa o VAT nie definiuje momentu wykonania usługi ani w żaden sposób nie precyzuje, jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia. Wskazać jednak należy, że o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter. Z kolei o charakterze i o dacie wykonania tej usługi decydują strony umowy cywilnoprawnej, chyba że moment ten jest określany przez obowiązujący przepis prawa regulujący zasady wykonywania danego rodzaju dostaw i usług.
Ustawa o podatku od towarów i usług wskazuje moment powstania obowiązku podatkowego dla usług - zgodnie z ustawą dla celów powstania obowiązku podatkowego wykonanie czynności następuje z chwilą faktycznego jej dokonania.
Z wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 2 maja 2019 r. w sprawie C-224/18 wynika, że formalny odbiór usług budowlanych lub budowlano-montażowych uznany jest za moment, w którym zostały one wykonane, jednakże po łącznym spełnieniu następujących warunków:
- formalność odbioru została uzgodniona przez strony w umowie z postanowieniami odzwierciedlającymi rzeczywistość gospodarczą i handlową w dziedzinie, w której usługa jest wykonywana,
- formalność ta stanowi materialne zakończenie usługi i
- formalność ta ustala ostatecznie wysokość należnego świadczenia wzajemnego.
Do problematyki momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT dla usług nadzoru budowlanego odniósł się również Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 23.07.2026 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.318.2026.4.IK:
„ Zatem w przypadku wykonywania usług budowlanych lub budowlano-montażowych, o materialnym wykonaniu usług decyduje uzgodniony przez strony dokument umowny potwierdzający formalność odbioru tych usług, na etapie zgłoszenia do odbioru przez wykonawcę odcinka lub całości prac budowlanych lub budowlano-montażowych.
Za moment wykonania usługi (w całości lub w części) należy uważać moment wykonania wszystkich czynności i spełnienia warunków składających się na dane świadczenie. Zatem, w powyższej sytuacji, prawidłowo sporządzony i zatwierdzony raport stanowi podstawę do ustalenia daty wykonania części usługi i determinuje powstanie obowiązku podatkowego.”
W celu lepszego zrozumienia, w którym momencie powstaje obowiązek podatkowy w przypadku usług nadzoru budowlanego, prezentujemy poniższy przykład.
Przykład
Pan Tadeusz w ramach JDG świadczy usługi nadzoru budowlanego. W zakresie świadczonych usług na rzecz kontrahenta doszło do wystawienia raportu końcowego. Miało to miejsce w dniu 25 września. Kontrahent, na rzecz którego świadczono usługi, podpisał raport w dniu 30 września. W dniu 2 października Pan Tadeusz wystawił fakturę VAT, natomiast płatność zrealizowano w dniu 5 października. Kiedy powstał obowiązek podatkowy w zakresie świadczonych usług?
W przypadku usługi nadzoru budowlanego momentem jej faktycznego wykonania jest moment zatwierdzenia raportu przez kontrahenta. W konsekwencji w opisanym przykładzie obowiązek podatkowy w podatku VAT powstał w dniu 30 września.
Podsumowując powyższe, należy zatem wskazać, że w przypadku świadczenia usług nadzoru budowlanego obowiązek podatkowy w podatku VAT określamy na zasadach ogólnych, czyli zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy VAT. Zgodnie z tym przepisem decydującym momentem w tym zakresie jest moment faktycznego wykonania usługi.
