Obiad i nocleg – przychód podatkowy pracownika mobilnego

W dzisiejszych warunkach rynkowych pracownicy mobilni stanowią coraz większą grupę zawodową. Często to oni odpowiadają za pozycję firmy na rynku i przewagę nad konkurencją. W przypadku pracowników mobilnych bardzo istotne jest zapewnienie im odpowiednich narzędzi oraz, nierzadko, dodatkowych świadczeń. Jak w takim przypadku określić przychód podatkowy pracownika?

Przychód podatkowy pracownika

Przypomnijmy, że w myśl art. 10 ust.1 pkt 1 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako ustawa o VAT) źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Za przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, uważa się, zgodnie z art. 12 ust.1 ustawy o PIT, wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. 

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Biorąc pod uwagę powyższe, należałoby uznać, iż noclegi czy wyżywienie trzeba zaliczyć do innych nieodpłatnych świadczeń, a tym samym – przychodów pracowniczych. Należy jednak zwrócić uwagę, czy powyższe powoduje przysporzenie majątkowe po stronie pracownika.

Obowiązkiem płatnika, stosownie do art. 31 ustawy o PIT, jest obliczyć i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Nocleg jako przychód podatkowy pracownika

Pracownik zatrudniony jako pracownik mobilny podczas podróży musi korzystać z noclegów. Praca bowiem odbywa się w różnych częściach kraju, a często również za granicą.

Przykład 1.

Pracodawca produkujący pompy ciepła zatrudnia grupę serwisantów. W przypadku gdy pompa jest uszkodzona, pracownicy mobilni mają za zadanie dokonać naprawy sprzętu w ramach gwarancji. Usługi serwisowe odbywają się w miejscu instalacji pomp, czyli u klientów. Pracodawca zapewnia pracownikom serwisowym nocleg podczas dokonywania naprawy. Pracodawca uważa, iż zapewnienie noclegu nie powoduje powstania po stronie pracownika przychodu ze stosunku pracy.

Zdaniem pracodawcy, abyśmy mogli mówić o przychodzie pracowniczym, muszą być spełnione poniższe warunki. 

• Pierwszy warunek – pracownik musi skorzystać z noclegu dobrowolnie, bez żadnego przymusu ze strony pracodawcy.
• Drugi warunek to przyniesienie pracownikowi korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść.
• Warunek trzeci – korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnie pracownikowi.
• Czwarty warunek – przekazane świadczenie musi być w interesie pracownika, a nie pracodawcy. W tym wypadku zakup usług hotelowych, zdaniem pracodawcy, nie daje korzyści majątkowej pracownikowi – zapewnienie noclegów umożliwia bowiem prawidłowe wykonywanie powierzonych zadań, a to leży w interesie pracodawcy. Gdyby nie konieczność wykonywania czynności służbowych (naprawy gwarancyjnych) w określonym miejscu, pracownik nie miałby potrzeby korzystania z usług noclegowych. Czyli zakup usług noclegowych dla pracownika nie jest przychodem, bowiem pracownik sam nie dokonywałby zakupu tych usług. Zakup tych usług związany jest z powierzonymy zadania i nie daje żadnej korzyści pracownikowi.

W omówionym przypadku rację należy przyznać pracodawcy. Zakup usług noclegowych nie daje pracownikowi korzyści majątkowej i leży w interesie pracodawcy. Zapewnienie noclegów umożliwia prawidłowe wykonywanie powierzonych zadań. Gdyby nie konieczność wykonywania powyższych zadań, pracownik na pewno nie dokonywałby zakupu usług noclegowych. 

Zakup obiadów podczas wykonywania obowiązków pracowniczych

Na wstępie przypomnijmy przełomowy wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 roku, K 7/13, w którym oceniono przepis art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 2–2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez pryzmat ich zgodności z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej. W wyroku Trybunał stwierdził, że podstawowym kryterium, które powinno być stosowane przy ustalaniu, czy dane świadczenie nieodpłatne pracodawcy stanowiło przychód ze stosunku pracy, jest wystąpienie po stronie pracownika przysporzenia, czy to w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej, czy to w postaci również wymiernego zaoszczędzenia wydatku. Trybunał Konstytucyjny uznał, że za przychód podatkowy pracownika mogą być uznane świadczenia, które:

• zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie);

• zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść;

• korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Przykład 2.

Pracodawca produkujący pompy ciepła zatrudnia grupę serwisantów. W przypadku gdy pompa jest uszkodzona, pracownicy mobilni mają za zadanie dokonanie naprawy sprzętu w ramach gwarancji. Usługi serwisowe odbywają się w miejscu instalacji pomp, czyli u klientów. Podczas dokonywania naprawy pracodawca zapewnia pracownikom serwisowym obiad. Pracodawca uważa, iż zapewnienie obiadu (częściowe wyżywienie) nie powoduje powstania po stronie pracownika przychodu ze stosunku pracy, ponieważ jest to w jego interesie.

W tym przypadku wartość ponoszonych przez pracodawcę wydatków z tytułu wyżywienia pracownika mobilnego będzie stanowić dla tego pracownika nieodpłatne świadczenie skutkujące powstaniem przychodu ze stosunku pracy. Nie ma tutaj bowiem racjonalnego uzasadnienia, aby finansowania wyżywienia pracownika podczas wykonywania przez niego obowiązków służbowych nie uznać za przychód podatkowy. Tego rodzaju świadczenie otrzymywane przez pracownika ma dla niego charakter osobisty, niezależnie od celu i okoliczności, w jakich zostało mu przekazane. Charakter obowiązków służbowych wykonywanych przez pracownika wiąże się z wykonywaniem pracy poza miejscem zamieszkania, co nie oznacza, że pracodawca ma obowiązek pokrywać (finansować) dla niego posiłki. Pracownik niezależnie od tego, gdzie wykonuje obowiązki służbowe, zawsze będzie ponosił wydatki związane z wyżywieniem. Tym samym zakup wyżywienia pracownikom, w przeciwieństwie do zakup usług noclegowych, stanowi przychód podatkowy pracownika.

Powyższe potwierdza interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 31 lipca 2019 roku, 0112-KDIL3-1.4011.176.2019.1.AN, w którym organ podatkowy potwierdził, iż zakup wyżywienia podatnikowi podczas pracy w delegacji nie stanowi kosztu uzyskania przychodów.