Poradnik Przedsiębiorcy

Owoce i warzywa dla pracowników - czy stanowią przychód?

Prowadzimy niewielkie studio sportowe, w którym prowadzone są zajęcia fitness. Dla naszych pracowników – trenerów personalnych – chcielibyśmy wprowadzić możliwość skorzystania ze świeżych owoców i warzyw. Dostęp do nich będzie dla każdego pracownika nieograniczony. Czy przekazane owoce i warzywa dla pracowników powinny być rozpoznane jako przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń?

Amelia, Szczecin

 

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 31 ww. ustawy osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane powszechnie „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Przykład 1.

Pracodawca przekazał w czerwcu dodatkowo swoim pracownikom ubrania sportowe, których jest producentem. Ich wartość wynosiła 200 zł. Z tytułu przekazania ubrań wynagrodzenie brutto pracownika ulegnie zwiększeniu o 200 zł tytułem nieodpłatnego świadczenia.

Nieodpłatne świadczenia dla pracowników – co należy przez nie rozumieć?

Ustawodawca nie zdefiniował, co oznacza pojęcie „nieodpłatnego świadczenia”. Należy przez nie rozumieć takiego rodzaju działania jednego podmiotu, które nie spotykają się z wzajemnym i ekwiwalentnym świadczeniem ze strony podmiotu będącego beneficjentem (odbiorcą) takiego nieodpłatnego świadczenia. Dokonując więc wykładni gramatycznej, za „nieodpłatne świadczenie” uznać należy świadczenie „niewymagające opłaty, takie za które się nie płaci, bezpłatne” (Nowy Słownik Języka Polskiego, PWN, Warszawa 2003 r.). W rezultacie powstanie przychodu z nieodpłatnych świadczeń należy rozważyć zawsze wtedy, gdy podatnik otrzymuje bez obowiązku świadczenia wzajemnego rzeczy lub prawa bądź inne świadczenia lub też możliwość korzystania z rzeczy lub praw.

W życiu codziennym każde inne przekazanie dodatkowych korzyści niż pensja wyrażona w pieniądzach może dla pracownika oznaczać dodatkowy przychód, który pracodawca zobowiązany jest uznać za element jego wynagrodzenia i opodatkować.

W praktyce określenie ceny danej korzyści bywa trudne. Wartość przychodu z nieodpłatnych świadczeń ustala się na podstawie art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z normą tego przepisu wartość przychodu z nieodpłatnych świadczeń określa się:

  • jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
  • jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
  • jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
  • w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Brak definicji legalnej – problemy interpretacyjne

Brak jednoznacznej definicji nieodpłatnego świadczenia przez szereg lat był problemem wielu rozważań teoretycznych wśród doradców podatkowych, ale również sporów z organami podatkowymi. Obecnie Krajowa Informacja Skarbowa podczas konsultacji stanu faktycznego w zakresie nieodpłatnych świadczeń prezentuje często profiskalne stanowisko, wskazując, że każde nieodpłatne otrzymane przez pracownika świadczenie stanowi przychód z tytułu zawartej przez niego umowy o pracę, a w konsekwencji podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym według stawki odpowiednio 18 lub 32%.

Przesłanki powstania przychodu z nieodpłatnych świadczeń dla pracowników

Przekazując nieodpłatnie pracownikom dodatkowe prawa, rzeczy lub świadczenia, należy rozważać skutki ich przekazania w kontekście wykładni nieodpłatnych świadczeń dokonanych przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 8 lipca 2014 r. o sygn. akt K 7/13.

Trybunał Konstytucyjny uznał, że samo stworzenie przez pracodawcę możliwości korzystania ze świadczeń, jeśli pracownik z nich faktycznie nie skorzystał, nie prowadzi do powstania po jego stronie przychodu. W uzasadnieniu wyroku Trybunał Konstytucyjny określił, jakie przesłanki muszą być łącznie spełnione, by uznać, że po stronie pracownika powstaje przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń:

  • po pierwsze: zostały spełnione za zgodą pracownika – pracownik skorzystał z nich w pełni dobrowolnie;
  • po drugie: zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść;
  • po trzecie: korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich).

Trybunał Konstytucyjny uznał, że ustalenie przychodu pracownikowi jest możliwe tylko w sytuacji rzeczywistego skorzystania przez niego z darmowych świadczeń, gdy korzyść zostaje odniesiona kosztem innego podmiotu, a ponadto ma ona konkretny wymiar finansowy.

Przykład 2.

Spółka zakupiła ubezpieczenia na podróże zagraniczne dla pracowników. Zakres ubezpieczenia nie wykracza poza obowiązki nałożone na pracodawcę przez przepisy Kodeksu pracy. Z uwagi na fakt, że zakup ten nie spełnia żadnej z powyższych przesłanek, u pracownika nie powstaje przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń.

Przykład 3.

Spółka zakupiła wybranym pracownikom karnety na siłownię. Zostały nabyte na imienną prośbę pracownika. Spełniony został więc pierwszy z warunków uznania świadczenia za nieodpłatne. Z uwagi na fakt, że pracownik uniknął opłaty za siłownię, a ponadto karnety te przyznane zostały nie wszystkim pracownikom, uznać należy, że pozostałe warunki do rozpoznania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń również zostały spełnione.

Owoce i warzywa dla pracowników – obowiązująca linia orzecznicza

Stanowisko zaprezentowane przez Trybunał Konstytucyjny znajduje potwierdzenie w obowiązującej linii orzeczniczej. Przykładowo interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji w Bielsku Białej z 4 sierpnia 2017 r. o sygn. 0114-KDIP3-3.4011.230.2017.2.MS2 stanowi, że:

"(...) drobne artykuły spożywcze (kawa, herbata, mleko, cukier, lody, przekąski, słone paluszki, orzeszki, prażona kukurydza, cukierki, ciastka i inne drobne słodycze, owoce, soki owocowe, woda mineralna i inne napoje bezalkoholowe) nieodpłatnie udostępnione przez Spółkę, które każdy pracownik i zaproszony gość (kontrahent) może swobodnie wziąć do konsumpcji na miejscu wedle własnego uznania i potrzeb, nie stanowią dla nich nieodpłatnego świadczenia, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Powyższe artykuły nie mają charakteru osobistego. Przychód nie powstanie w sytuacji, gdy niemożliwym jest skonkretyzowanie odbiorcy świadczenia, jak również gdy nie można zindywidualizować wartości świadczenia przypadającego na konkretną osobę. Zatem na Wnioskodawcy jako płatniku nie będzie ciążył obowiązek pobrania zaliczki na podatek dochodowy, ani obowiązek sporządzenia informacji o wysokości przychodów z tego tytułu."

W interpretacji indywidualnej z 21 marca 2017 r. o sygn. 2461-IBPB-2-2.4511.1128.2016.1.AR wskazano warunki, kiedy przekazane nieodpłatnie owoce i warzywa dla pracowników będą rozpoznawane jako przychody z tytułu nieodpłatnych świadczeń:

"(...) Są to przykładowo: herbata, kawa, mleko, napoje, woda mineralna, a ponadto czekolada, świeże owoce oraz warzywa. Produkty te są ogólnodostępne dla pracowników, tzn. każdy pracownik może z nich skorzystać w dowolnym czasie i w dowolnej ilości w trakcie wykonywania obowiązków służbowych, a Spółka w żaden sposób nie monitoruje, ani też nie byłaby nawet hipotetycznie w stanie monitorować zużycia tych produktów przez poszczególne osoby."

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 12 grudnia 2014 r. o sygn. IBPBII/1/415-740/14/AŻ wskazuje ponadto, iż:

"(...) kosze z jabłkami wystawiane są w ogólnodostępnych pomieszczeniach, zaś Spółka nie prowadzi ewidencji w zakresie wydania i spożycia jabłek (owoców).

W rezultacie zatem wartość udostępnionych pracownikom jabłek nie stanowi przychodu dla tych osób. Przychód bowiem nie powstanie w sytuacji, gdy niemożliwym jest skonkretyzowanie odbiorcy świadczenia, jak również gdy nie można zindywidualizować wartości świadczenia przypadającego na konkretną osobę. Zatem na Wnioskodawcy nie ciążą obowiązki płatnika z tytułu udostępnienia jabłek pracownikom."

Przekazane owoce i warzywa dla pracowników w miejscu ogólnodostępnym, bez monitorowania spożycia, bezpłatnie, a także bez świadczenia wzajemnego ze strony pracownika, nie będą zatem rozpoznane jako nieodpłatne świadczenia dla pracowników i nie tym samym nie będzie stanowić przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń. W konsekwencji wartość spożytych przez pracownika owoców i warzyw nie stanowi podstawy do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.