Choć za wykonywanie obowiązków w zakresie rachunkowości co do zasady odpowiada kierownik jednostki, w wielu przypadkach może on przenieść te zadania na inną osobę. Warto jednak wiedzieć, na jakich zasadach opiera się odpowiedzialność karna skarbowa księgowego i w jakich sytuacjach nie zwalnia to kierownika z obowiązku nadzoru, co regulują przepisy Ustawy o rachunkowości.
Pod pojęciem „kierownika jednostki” rozumie się członka zarządu lub innego organu zarządzającego bądź organ wieloosobowy (zarząd), który – zgodnie z obowiązującymi jednostkę przepisami prawa, statutem, umową lub na mocy prawa własności – uprawniony jest do zarządzania jednostką, z wyłączeniem pełnomocników ustanowionych przez jednostkę.
Odpowiedzialność karna skarbowa księgowego
Odpowiedzialność karna skarbowa księgowego została uregulowana ustawą – Kodeks karny skarbowy (kks). Zgodnie z art. 9 § 3 kks za przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe odpowiada jak sprawca także ten, kto na podstawie przepisu prawa, decyzji właściwego organu, umowy lub faktycznego wykonywania zajmuje się sprawami gospodarczymi, w szczególności finansowymi, osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej.
W tym miejscu podkreślić należy, że w przypadku, gdy podatnikiem na gruncie ustawy materialnej jest osoba prawna, podmiotem postępowania karnego skarbowego nie może być spółka, gdyż odpowiedzialność taką można przypisać jedynie osobie fizycznej będącej określonym organem osoby prawnej albo pełniącej określoną funkcję w ramach osoby prawnej (tak też stanowi wyrok WSA we Wrocławiu z 9 sierpnia 2013 roku, I SA/Wr 643/13).
Jak wskazał WSA w Gdańsku w wyroku z 5 lutego 2020 roku (II AKa 119/19), termin „zajmuje się” (art. 9 § 3 kks) obejmuje wszelkie zachowania polegające na rozstrzyganiu w sprawach gospodarczych, w szczególności zaś finansowych, lub współdziałaniu w rozstrzyganiu w tych sprawach albo też wpływaniu na rozstrzygnięcia. Zachowanie polegające na zajmowaniu się sprawami gospodarczymi charakteryzować się musi pewną dozą samodzielności, osoba ta musi mieć uprawnienia do samodzielnego podejmowania decyzji i ich realizacji.
Okoliczność, że osoba zajmująca się, w warunkach określonych w art. 9 § 3 kks, obsługą księgową podatnika, w tym sporządzaniem deklaracji lub oświadczeń składanych następnie organowi podatkowemu, może ponosić odpowiedzialność karną jak sprawca, nie oznacza, że podatnik, czy inna osoba zajmująca się sprawami gospodarczymi, zostają z niej w każdym przypadku zwolnieni. Powierzenie obowiązków w zakresie rozliczeń podatkowych fachowym osobom trzecim nie znosi samo przez się odpowiedzialności podatnika w sferze prawa karnego skarbowego, ale pod warunkiem udowodnienia, że miał on jednak świadomość możliwości wadliwego rozliczenia się i godził się na rozliczenie niezgodne z przepisami prawa podatkowego.
Prowadzenie ksiąg a odpowiedzialność karna skarbowa księgowego
Księgi rachunkowe – zgodnie z ustawą o rachunkowości – muszą być prowadzone rzetelnie, bezbłędnie, sprawdzalnie i na bieżąco. Księgą, zgodnie z przepisem art. 53 § 21 kks, jest księga rachunkowa, podatkowa księga przychodów i rozchodów, ewidencja, rejestr, inne podobne urządzenia ewidencyjne, w tym także kasy rejestrujące, do których prowadzenia zobowiązuje przepis prawa. Księgą jest więc także rejestr VAT czy ewidencja środków trwałych.
Sankcje karne skarbowe z tytułu wadliwości i nierzetelności prowadzenia ksiąg rachunkowych określa art. 60 i 61 kks.
Jeśli osoba odpowiedzialna za księgowość wbrew obowiązkowi nie prowadzi księgi lub prowadzi ją nierzetelnie, tj. niezgodnie ze stanem rzeczywistym, podlega karze grzywny do 240 stawek dziennych. W sytuacji, gdy prowadzi księgi wadliwie, to znaczy niezgodnie z przepisem prawa, podlega karze grzywny za wykroczenie skarbowe.
Wskazane czyny mają charakter indywidualny (tzn. może je popełnić wyłącznie osoba zobowiązana do prowadzenia ksiąg) oraz mogą zostać popełnione tylko umyślnie. To powoduje, że nieumyślne prowadzenie ksiąg podatkowych nie będzie podlegało sankcji z Kodeksu karnego skarbowego. Otóż wadliwe prowadzenie księgi może być wynikiem np. niejednoznacznej interpretacji przepisów. W takim przypadku mamy do czynienia z błędem określonym w art. 10 par. 1 kks. Przepis ten podaje, że nie popełnia umyślnie czynu zabronionego, kto pozostaje w błędzie co do okoliczności stanowiącej jego znamię.
Warto też zwrócić uwagę na wydany w tej kwestii wyrok Sądu Najwyższego z 30 maja 2001 roku (II KKN 85/99), gdzie sąd wskazał, że liczba błędnych zapisów nie przesądza o umyślności ich wprowadzenia do ksiąg. Możliwe jest przecież z pewnością umyślne wprowadzenie jednego nierzetelnego zapisu do księgi rachunkowej, jak też możliwe jest prowadzenie ksiąg w sposób bardzo niedbały i nieumyślne wprowadzenie do nich wielu niezgodnych z rzeczywistością zapisów.
Odpowiedzialność karna skarbowa księgowego spowodowana nieskładaniem deklaracji
Odpowiedzialność karna skarbowa księgowego może być poniesiona z tytułu składania nieterminowych deklaracji w postaci kary grzywny, o ile posiada pełnomocnictwo do podpisywania deklaracji w imieniu podatnika i terminowego przekazywania deklaracji do urzędu skarbowego. Pojęcie „deklaracji” należy rozpatrywać zgodnie z przepisami ustawy ordynacja podatkowa, gdzie przez deklarację rozumie się również zeznania, wykazy oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci.
Zgodnie z art. 56 par. 1 kks podatnik, który składając organowi podatkowemu, innemu uprawnionemu organowi lub płatnikowi deklarację lub oświadczenie, podaje nieprawdę lub zataja prawdę albo nie dopełnia obowiązku zawiadomienia o zmianie objętych nimi danych, przez co naraża podatek na uszczuplenie, podlega karze grzywny do 720 stawek dziennych albo karze pozbawienia wolności, albo obu tym karom łącznie.
Jeżeli zgodnie z przepisami danej ustawy podatkowej podatnikiem nie jest osoba fizyczna, odpowiedzialność z art. 56 kks wchodzi w grę jedynie na warunkach określonych w art. 9 § 3 kks. W zakresie opisanego czynu warto zwrócić uwagę na wyrok SN z 7 listopada 2013 roku (V KK 158/13): „Osoba zajmująca się, w warunkach określonych w art. 9 § 3 kks, obsługą księgową podatnika, w tym sporządzaniem deklaracji lub oświadczenia składanych następnie organowi podatkowemu, może ponosić odpowiedzialność karną jak sprawca, z art. 56 § 1 kks, jeżeli podając w tych dokumentach nieprawdę lub zatajając prawdę, naraziła podatek na uszczuplenie”.
Sankcje karne związane z obrotem fakturami VAT
Kodeks karny skarbowy określa również sankcje związane z obrotem fakturami.
Na mocy przepisu art. 62 § 3 kks karze grzywny do 180 stawek dziennych podlega ten, kto wbrew przepisom o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym lub ustawy – Ordynacja podatkowa nie przechowuje kopii wystawionej faktury lub rachunku.
Kara grzywny do 180 stawek dziennych przewidziana została również w sytuacji, gdy faktura lub rachunek nie został wystawiony, został wystawiony w sposób wadliwy lub odmówiono jego wydania (art. 62 § 1 kks).4
Z kolei kto fakturę lub rachunek wystawia w sposób nierzetelny albo takim dokumentem się posługuje, podlega karze grzywny do 720 stawek dziennych albo karze pozbawienia wolności lub obu tym karom łącznie w myśl art. 62 § 2 kks.
Zgodnie z art. 62 § 4 kks karze grzywny do 180 stawek dziennych podlega ten, kto wbrew przepisom ustawy dokona sprzedaży z pominięciem kasy rejestrującej albo nie wyda dokumentu z kasy rejestrującej stwierdzającego dokonanie sprzedaży.
Powyżej opisany czyn można popełnić wyłącznie umyślnie. Czyn zabroniony popełniony jest umyślnie, jeżeli sprawca ma zamiar jego popełnienia, to jest chce go popełnić lub, przewidując możliwość jego popełnienia, się na to godzi. W sytuacji, gdy czyn związany z obrotem fakturami został popełniony nieumyślnie, nie dochodzi do penalizowania w myśl Kodeksu karnego skarbowego.
Końcowo wskażmy, że zgodnie z art. 4 § 3 kks czyn zabroniony popełniony jest nieumyślnie, jeżeli sprawca, nie mając zamiaru jego popełnienia, popełnia go jednak na skutek niezachowania ostrożności wymaganej w danych okolicznościach, mimo że możliwość popełnienia tego czynu przewidywał albo mógł przewidzieć.
Polecamy:
