Koszty uboczne zakupu – jak ująć w pełnej księgowości?

Zakup towarów czy materiałów do firmy często wiąże się z koniecznością poniesienia dodatkowych wydatków, takich jak transport czy ubezpieczenie. Są to tzw. koszty uboczne zakupu. W przypadku jednostek prowadzących księgi rachunkowe kluczowe jest ustalenie, w jaki sposób koszty uboczne zakupu powinny zostać poprawnie ujęte w ewidencji, aby rzetelnie odzwierciedlały wartość aktywów.

Koszty uboczne zakupu w świetle ustawy o rachunkowości

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 19 Ustawy z dnia 29 września 1994 roku o rachunkowości do rzeczowych aktywów obrotowych zalicza się materiały nabyte w celu zużycia na własne potrzeby, wytworzone lub przetworzone przez jednostkę produkty gotowe (wyroby i usługi) zdatne do sprzedaży lub w toku produkcji, półprodukty oraz towary nabyte w celu odprzedaży w stanie nieprzetworzonym.

Jak wynika z art. 28 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, rzeczowe składniki aktywów obrotowych wycenia się według cen nabycia lub kosztów wytworzenia nie wyższych od cen ich sprzedaży netto na dzień bilansowy.

W świetle art. 28 ust. 2 ustawy cena nabycia, o której mowa w ust. 1, to cena zakupu składnika aktywów, obejmująca kwotę należną sprzedającemu, bez podlegających odliczeniu podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a w przypadku importu powiększona o obciążenia o charakterze publicznoprawnym oraz powiększona o koszty bezpośrednio związane z zakupem i przystosowaniem składnika aktywów do stanu zdatnego do używania lub wprowadzenia do obrotu, łącznie z kosztami transportu, jak też załadunku, wyładunku, składowania lub wprowadzenia do obrotu, a obniżona o rabaty, opusty, inne podobne zmniejszenia i odzyski. Jeżeli nie jest możliwe ustalenie ceny nabycia składnika aktywów, a w szczególności przyjętego nieodpłatnie, w tym w drodze darowizny – jego wyceny dokonuje się według ceny sprzedaży takiego samego lub podobnego przedmiotu.

Ponadto w przypadkach uzasadnionych niezbędnym, długotrwałym przygotowaniem towaru lub produktu do sprzedaży bądź długim okresem wytwarzania produktu cenę nabycia lub koszt wytworzenia można zwiększyć o koszty obsługi zobowiązań zaciągniętych w celu finansowania zapasu towarów lub produktów w okresie ich przygotowania do sprzedaży bądź wytworzenia i związanych z nimi różnic kursowych, pomniejszone o przychody z tego tytułu (art. 28 ust. 4 ustawy o rachunkowości).

W tym miejscu warto zwrócić uwagę na istniejące w ustawie uproszczenie polegające na możliwości wyceny w stałej cenie zakupu. Otóż zgodnie z art. 34 ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowości jednostki mogą wyceniać materiały i towary – w cenach zakupu, jeżeli nie zniekształca to stanu aktywów oraz wyniku finansowego jednostki.

Składniki rzeczowych aktywów obrotowych mogą być na dzień nabycia lub wytworzenia ujmowane w księgach rachunkowych w cenach przyjętych do ewidencji, z uwzględnieniem różnic między tymi cenami a rzeczywistymi cenami ich nabycia albo zakupu, albo kosztami wytworzenia.

Na dzień bilansowy wartość składników rzeczowych aktywów obrotowych, wyrażoną w cenach ewidencyjnych, doprowadza się do poziomu określonego w ust. 1 lub w art. 28 ust. 1 pkt 6. Nie dotyczy to produktów gotowych, produktów w toku i półproduktów, jeżeli do ich ewidencji stosuje się koszty planowane, w tym normatywne, różnice zaś między planowanymi a rzeczywistymi kosztami wytworzenia są nieznaczne. Stosowane do wyceny na dzień bilansowy ceny nabycia albo zakupu, albo planowane koszty wytworzenia nie mogą być wyższe od cen sprzedaży netto tych składników.

Przypomnijmy też, że zgodnie z art. 4 ust. 1 i ust. 4 analizowanej ustawy jednostki obowiązane są stosować przyjęte zasady (politykę) rachunkowości, rzetelnie i jasno przedstawiając sytuację majątkową i finansową oraz wynik finansowy. Jednakże jednostka może w ramach przyjętych zasad (polityki) rachunkowości stosować uproszczenia, jeżeli nie wywiera to istotnie ujemnego wpływu na realizację obowiązku określonego powyżej.

Sposoby ujęcia kosztów ubocznych zakupu w ewidencji księgowej

Katalog kosztów ubocznych zakupów ma charakter otwarty. Przykładowo można w tym zakresie wskazać na:

• koszty transportu i spedycji,
• koszty wysyłki,
• koszty załadunku i przeładowania,
• koszty magazynowania w drodze,
• koszty ubezpieczenia transportu.

Metoda podstawowa ujęcia kosztów ubocznych zakupu opiera się o wycenę według ceny nabycia. W ten sposób koszty uboczne przypisuje się do konkretnej dostawy i dolicza do ceny jednostkowej składników majątku.

Ewidencja kosztów ubocznych wygląda następująco:

1. Faktura dokumentująca koszt:
• Wn konto 30 „Rozliczenie zakupu” (wartość netto),
• Wn konto 221-2 „VAT naliczony i jego rozliczenie”,
• Ma konto 21 „Rozrachunki z dostawcami” (wartość brutto);
2. Zwiększenie wartości zapasów w magazynie:
• Wn konto 31 „Materiały” lub konto 33 „Towary”,
• Ma konto 30 „Rozliczenie zakupu”.

W przypadku wskazanej w art. 34 ustawy o rachunkowości metody uproszczonej dochodzi do wyceny w stałej cenie zakupu, co z kolei oznacza jednorazowe odpisanie kosztów ubocznych w koszty działalności w momencie ich poniesienia. Przypomnijmy, że to rozwiązanie może być stosowane, jeżeli nie zniekształca ono istotnie stanu aktywów oraz wyniku finansowego firmy.

Księgowanie kosztu ubocznego wygląda następująco:

• Wn konto 40-1 „Zużycie materiałów i energii” lub odpowiednie konto zespołu 5,
• Ma konto 30 „Rozliczenie zakupu”.

Warto wskazać, że możliwe jest również trzecie rozwiązanie polegające na ewidencji kosztów ubocznych zakupu przez konto 30 „Rozliczenie zakupu” oraz ich rozliczanie za pomocą odchyleń od cen ewidencyjnych (konto 34 „Odchylenia od cen ewidencyjnych”). Schemat opisujący zastosowanie tej metody w księgach rachunkowych prezentujemy poniżej:

1. Faktura za zakup:
• Wn konto 30 „Rozliczenie zakupu” (wartość netto),
• Wn konto 221-2 „VAT naliczony i jego rozliczenie”,
• Ma konto 21 „Rozrachunki z dostawcami” (wartość brutto);
2. Faktura za koszty uboczne zakupu:
• Wn konto 30 „Rozliczenie zakupu” (wartość netto),
• Wn konto 221-2 „VAT naliczony i jego rozliczenie”,
• Ma konto 21 „Rozrachunki z dostawcami” (wartość brutto);
3. Przyjęcie materiałów do magazynu (w cenach ewidencyjnych):
• Wn konto 31 „Materiały” (ilość × cena ewidencyjna),
• Ma konto 30 „Rozliczenie zakupu”;
4. Przeniesienie kosztów ubocznych zakupu na odchylenia:
• Wn konto 34 „Odchylenia od cen ewidencyjnych materiałów”,
• Ma konto 30 „Rozliczenie zakupu”.

Reasumując, można wskazać, że rozliczenie kosztów ubocznych zakupów odbywa się poprzez bezpośrednie zwiększenie ceny nabycia, przeniesienia kosztów ubocznych na odchylenia lub poprzez bezpośrednie zaliczenie kosztów ubocznych w koszty danego okresu.