Mając na uwadze zasadę powszechności opodatkowania podatkiem VAT, sprawdzimy, czy podział majątku między małżonkami w wyniku rozwodu, w ramach którego dochodzi do przekazania składnika firmowego, rodzi obowiązek podatkowy. Przeanalizujemy, jak organy podatkowe podchodzą do tej kwestii w kontekście prowadzonej działalności gospodarczej.
Małżonkowie w świetle podatku VAT
Ustrój majątkowy małżeński regulują przepisy Ustawy z dnia 25 lutego 1964 roku – Kodeks rodzinny i opiekuńczy (dalej: kro). Według art. 31 § 1 kro: z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.
Istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest zatem to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).
W myśl art. 35 kro: w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.
Zgodnie z art. 36 § 1 i § 2 kro:
- Oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny.
- Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.
Zgoda drugiego małżonka jest potrzebna do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.
W art. 43 § 1 kro wskazano, że oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.
Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy z 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT): podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Ustawa o VAT nie wymienia małżonków jako odrębnej kategorii podatników. Ponadto żaden z przepisów ustawy nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa.
W momencie dokonana podziału majątku wspólnego każdy z małżonków, który w tym zakresie dokona czynności podlegającej opodatkowaniu, jest traktowany jako podatnik VAT.
Podział majątku między małżonkami w wyniku rozwodu a podatek VAT
Biorąc pod uwagę treść przepisów ustawy o VAT, możemy stwierdzić, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek:
- po pierwsze – czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
- po drugie – czynność wykonywana jest przez podmiot, który jest podatnikiem VAT.
Następnie zgodnie z interpretacją Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 sierpnia 2019 roku (nr 0112-KDIL1-2.4012.282.2019.2.PM) możemy wskazać, że autonomiczność prawa podatkowego wyklucza możliwość takiej interpretacji jego przepisów, która zakładałaby, że wspólność majątkowa istniejąca między małżonkami na podstawie przepisów kro ma wpływ na zakres praw i obowiązków podatników podatku od towarów i usług. Dopuszczalne jest dokonywanie czynności między małżonkami pozostającymi w małżeńskiej wspólności majątkowej, jeżeli czynności te dotyczą sfery objętej zakresem działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy.
Pomimo zakupu składników majątku w ramach istniejącej małżeńskiej wspólnoty majątkowej, składniki te były przeznaczone wyłącznie do działalności gospodarczej jednego z małżonków w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Tym samym małżonek z tytułu przekazania składników na skutek rozwodu będzie działał jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.
W tym zakresie należy zwrócić uwagę na treść art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, gdzie możemy przeczytać, że: przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:
- przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
- wszelkie inne darowizny,
– jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.
Jak wynika z powyższych uregulowań, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega z reguły każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, w tym także wszelkie inne darowizny, z którymi wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych.
Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, to nieodpłatne przekazanie (w tym także darowizna) tych towarów pozostaje poza zakresem opodatkowania (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania), bez względu na cel, na który zostały one przekazane (darowane).
Przykład 1.
Pan Mariusz będący w związku małżeńskim zakupił na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej samochód osobowy. Od zakupu odliczył podatek naliczony. Po roku doszło do rozwodu i podziału majątku, na skutek czego pan Mariusz przekazał firmowy pojazd na wyłączną własność byłej małżonki.
Czy przekazanie samochodu w ramach podziału majątku między małżonkami generuje obowiązek w podatku VAT?
Tak, w opisanym przykładzie pan Mariusz ma obowiązek odprowadzić podatek od przekazanego samochodu zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT. W tym przypadku nie ma znaczenia, że samochód został nabyty do majątku wspólnego małżonków.
Na zakończenie warto zwrócić uwagę, że zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 25 maja 2021 roku (I SA/Bd 171/21) wspomniany art. 7 ust. 2 ustawy o VAT nie ma zastosowania do małżonków w trakcie trwania ustroju wspólności małżeńskiej, ponieważ nie występuje tu przeniesienie wspólnego majątku z jednego podatnika na drugiego.
W takiej sytuacji na gruncie ustawy o VAT nie mamy do czynienia z dwoma podmiotami (w relacjach między nimi), z których jeden dokonuje nieodpłatnego świadczenia, a drugi z tego nieodpłatnego świadczenia korzysta. Nie ma znaczenia fakt, że małżonkowie prowadzą oddzielne działalności gospodarcze i każdy jest podatnikiem VAT, każdy z małżonków może bowiem samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym.
