Umowa pożyczki jest czynnością prawną, która podlega opodatkowaniu podatkiem PCC. Podatnikiem z tego tytułu jest pożyczkobiorca. Biorąc pod uwagę różne nietypowe sytuacje, warto pochylić się nad częstym przypadkiem ratalnego wypłacania kwoty pożyczki. Postaramy się wyjaśnić, jak kształtuje się obowiązek podatkowy na gruncie PCC od pożyczki wypłacanej w ratach.
Obowiązek podatkowy przy umowie pożyczki
Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy PCC podatkowi temu podlegają umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku.
Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy PCC obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.
W kontekście tak ukształtowanego przepisu pojawia się pytanie, kiedy mamy do czynienia z „dokonaniem czynności cywilnoprawnej”.
Przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowią, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej objętej zakresem ustawy.
W związku z tym zasadnicze znaczenie ma moment dokonania danej czynności cywilnoprawnej. Jest ona dokonana z momentem, gdy dochodzi do zrealizowania wszystkich elementów konstytuujących daną czynność.
W tym zakresie konieczne staje się sięgnięcie do treści Kodeksu cywilnego, który opisuje umowę pożyczki.
W myśl art. 720 § 1 kc przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Umowa pożyczki, której wartość przekracza 1000 złotych, wymaga zachowania formy dokumentowej.
Jak zatem widać, umowa pożyczki o wartości ponad 1000 zł wymaga zachowania formy dokumentowej.
Dalej wskażmy, że dla zachowania dokumentowej formy czynności prawnej wystarczy złożenie oświadczenia woli w postaci dokumentu w sposób umożliwiający ustalenie osoby składającej oświadczenie. Najczęstszym i najpowszechniejszym przypadkiem będzie oczywiście sporządzenie umowy w formie pisemnej.
Trzeba także podkreślić, że forma dokumentowa ma znaczenie przede wszystkim w zakresie kwestii dowodowych. Niezachowanie jej dla umowy pożyczki nie skutkuje nieważnością umowy, lecz jedynie trudności w udowodnieniu, że doszło do zawarcia umowy.
Jak podaje art. 74 kc, w przypadku niezachowania formy dokumentowej nie jest w sporze stron dopuszczalny dowód z zeznań świadków lub z przesłuchania stron na fakt dokonania czynności (chyba że obie strony wyrażą na to zgodę).
W związku z powyższym pojawia się pytanie, czy chwila dokonania czynności prawnej to moment zawarcia umowy, czy też jest to moment wydania pieniędzy w ramach pożyczki.
Przypomnijmy, że pożyczka jest umową, dla której wymagane jest złożenie zgodnych oświadczeń woli obu stron stosunku prawnego.
W konsekwencji już samo zgodne wyrażenie woli stron o zawarciu umowy pożyczki czyni taką umowę ważną i prawnie skuteczną. Nie jest konieczne wydanie środków pieniężnych przez pożyczkodawcę, aby doszło do zawarcia umowy pożyczki.
Potwierdza to wyrok NSA z 7 czerwca 2018 roku (sygn. akt II FSK 1585/16), gdzie sąd wskazał, że umowa pożyczki jest umową konsensualną, dwustronnie zobowiązującą, a obowiązek pieniędzy jest konsekwencją uprzednio zawartego porozumienia w tej sprawie. Z uwagi na to wydanie przedmiotu pożyczki ma charakter następczy wobec zawarcia umowy, a nie na odwrót.
Podsumowując, możemy wskazać, że umowa pożyczki jest umową konsensualną, do jej zawarcia dochodzi przez samo porozumienie stron. Wydanie przedmiotu pożyczki (pieniędzy) nie jest konieczne do zawarcia umowy. Przeniesienie własności przedmiotu umowy pożyczki następuje jako wykonanie już zawartej umowy.
Obowiązki podatkowe a PCC od pożyczki wypłacanej w ratach
Na podstawie art. 4 pkt 7 ww. ustawy PCC obowiązek podatkowy przy umowie pożyczki ciąży na biorącym pożyczkę. Stawka podatku wynosi 0,5%.
Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy PCC podatnicy są obowiązani, bez wezwania organu podatkowego, złożyć deklarację w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych według ustalonego wzoru PCC-3 oraz obliczyć i wpłacić podatek w terminie 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego.
W rezultacie przedstawionych informacji pożyczkobiorca ma obowiązek złożenia deklaracji PCC-3 w ciągu 14 dni od dnia zawarcia umowy pożyczki. Nie ma w tym przypadku znaczenia, że pożyczka zostanie wypłacona dopiero później w ratach.
W tym miejscu trzeba także wskazać na treść art. 3 ust. 1 pkt 1a ustawy PCC, który podaje, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą każdorazowej wypłaty środków pieniężnych, jeżeli umowa pożyczki określa, że wypłata środków pieniężnych nastąpi niejednokrotnie i ich suma nie jest znana w chwili zawarcia umowy.
Powyższa regulacja odnosi się zatem do tzw. pożyczek odnawialnych, gdzie wykazuje się maksymalną kwotę, którą pożyczka może (ale nie musi) osiągnąć lub też w ogóle nie określa się żadnej kwoty pożyczki.
To powoduje, że w zakresie określania obowiązku podatkowego należy każdorazowo analizować treść konkretnej umowy pożyczki.
Przykład 1.
Osoby fizyczne zawarły 1 lutego umowę pożyczki na kwotę 500 000 zł. Ma być ona wypłacana co miesiąc przez 10 lat. W takim przypadku pożyczkobiorca składa jedną deklarację PCC-3 w terminie 14 dni, licząc od dnia zawarcia umowy. W deklaracji wykazuje jako podstawę opodatkowania całą kwotę pożyczki.
Przykład 2.
Osoby fizyczne zawarły 1 lutego umowę pożyczki określającą, że maksymalna kwota udzielonego kapitału wynosić będzie 500 000 zł. Podatnik 1 lipca pożyczył 50 000 zł, a 1 grudnia pożyczył 20 000 zł. W takim przypadku ma on obowiązek złożenia dwóch deklaracji PCC-3 w terminie 14 dni, licząc od dnia otrzymania środków.
Jedynie na marginesie dodajmy, że pożyczki pomiędzy członkami najbliższej rodziny mogą korzystać ze zwolnienia od podatku PCC. W tym zakresie właściwym dokumentem również jest druk PCC-3.
Podsumowując nasze ustalenia, wskazać należy, że kwestia ustalenia obowiązku podatkowego w przypadku PCC od pożyczki wypłacanej w ratach determinowana jest rodzajem pożyczki, z jaką mamy w konkretnym przypadku do czynienia. Przepisy ustawy PCC różnicują bowiem obowiązek podatkowy przy pożyczkach zwykłych oraz pożyczkach odnawialnych.
