Dywidenda może przybrać postać rzeczową lub pieniężną. W sytuacji, gdy mamy do czynienia z formą rzeczową, pojawia się pytanie o obowiązek podatkowy w zakresie podatku PCC, ponieważ dochodzi w takich okolicznościach do przeniesienia własności określonej rzeczy lub prawa. W niniejszym artykule analizie poddamy przypadek, którym jest wypłata dywidendy w formie udziałów a PCC.
Czynności objęte zakresem podatku od czynności cywilnoprawnych
Podatek PCC dotyczy wyłącznie czynności cywilnoprawnych określonych w ustawie. Już na wstępie mamy do czynienia z jasno określonym katalogiem czynności, które mieszczą się w zakresie przedmiotowym ustawy.
Art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy PCC podaje, że podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:
- umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych;
- umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku;
- umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy;
- umowy dożywocia;
- umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat;
- ustanowienie hipoteki;
- ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności;
- umowy depozytu nieprawidłowego;
- umowy spółki.
Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, i ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne.
W konsekwencji tylko czynności wymienione w ww. katalogu podlegają opodatkowaniu podatkiem PCC. Podkreślenia przy tym wymaga, że o klasyfikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem, decyduje jej treść, a nie nazwa.
W tym zakresie warto także sięgnąć do treści regulacji art. 199a Ordynacji podatkowej, gdzie możemy przeczytać, że organ podatkowy, dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności.
Jeżeli pod pozorem dokonania czynności prawnej dokonano innej czynności prawnej, skutki podatkowe wywodzi się z tej ukrytej czynności prawnej. Natomiast jeśli z dowodów zgromadzonych w toku postępowania, w szczególności zeznań strony, chyba że strona odmawia składania zeznań, wynikają wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe, organ podatkowy występuje do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia tego stosunku prawnego lub prawa.
W konsekwencji, jeżeli strony zawierają określoną umowę i ustanawiają określone stosunki w jej ramach, to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, należy brać pod uwagę rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikację pod względem prawnym.
Niewątpliwie w sytuacji, gdy dochodzi do przeniesienia własności udziałów w ramach dywidendy, występuje podobny stan jak w przypadku umowy sprzedaży, ponieważ dochodzi do przeniesienia prawa własności.
Należy jednak wyraźnie podkreślić, że te czynności nie mogą być ze sobą utożsamiane. Umowa sprzedaży jest regulowana na podstawie Kodeksu cywilnego, natomiast kwestia wypłaty dywidendy wynika z regulacji Kodeksu spółek handlowych.
Ponadto sprzedaż jest czynnością, w której dochodzi do świadczeń ekwiwalentnych po obu stronach umowy sprzedaży – z jednej strony następuje przeniesienie własności, z drugiej zaś zapłata ceny. Umowa sprzedaży jest również umową konsensualną, tzn. do jej zawarcia dochodzi poprzez zgodne oświadczenie woli stron, których intencją jest zawarcie umowy sprzedaży.
Z powyższymi okolicznościami nie mamy natomiast do czynienia w przypadku wypłaty dywidendy. W przypadku tym nie dochodzi bowiem do żadnych ekwiwalentnych świadczeń.
Wypłata dywidendy jest najbardziej zbliżona swą konstrukcją do umowy sprzedaży. Jednakże nią nie jest, nie sposób bowiem uznać, że wyczerpuje ona elementy istotne dla umowy sprzedaży, tj. nie zawiera w sobie elementu wzajemnego świadczenia pomiędzy stronami stosunku prawnego.
Czynności tego typu nie można wobec tego uznać za umowę sprzedaży.
Pamiętając zatem, że czynność prawna jest oceniana w kontekście elementów konstrukcyjnych, a nie samej nazwy, należy podkreślić, że wypłata dywidendy w formie rzeczowej nie może być utożsamiana z umową sprzedaży.
Wypłata dywidendy w formie udziałów jako czynność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem PCC
Powyższe oznacza, że wypłata dywidendy w formie rzeczowej nie jest ani umową sprzedaży, ani też nie jest żadną inną czynnością określoną w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy PCC. To zatem powoduje, że w opisanym przypadku nie występuje podatek PCC.
Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w wielu wydawanych interpretacjach, czego przykładem może być pismo Dyrektora IS w Łodzi z 17 kwietnia 2012 roku (nr IPTPB2/436-24/12-2/MF), gdzie wprost wskazano, że wypłata dywidendy na rzecz wspólnika w formie rzeczowej w drodze transferu udziałów w spółce zależnej nie została wymieniona w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zatem powyższa czynność nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Analogiczne stanowisko zaprezentował Dyrektor IS w Warszawie w interpretacji z 18 marca 2010 roku (nr IPPB2/436-498/09-4/MZ). Organ podatkowy zaznaczył, że ustawodawca, wprowadzając zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu, nawet gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.
W konsekwencji czynność polegająca na wydaniu spółce udziałów w formie dywidendy niepieniężnej przez podmiot zależny nie została wymieniona w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. A zatem nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Podsumowując, należy wskazać, że skoro wypłata dywidendy w formie udziałów nie została wymieniona w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a czynności tego typu nie można utożsamiać i identyfikować jako np. umowy sprzedaży, to czynność wypłaty dywidendy w formie rzeczowej czy też nawet pieniężnej nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Sytuacja ta obejmuje zatem przypadek, w którym przedmiotem dywidendy rzeczowej są udziały.
