Wiele polskich firm świadczy usługi znajdujące się wewnątrz procesu łańcucha wyrobu gotowego. Dla realizacji niektórych typów usług podatnik wysyła je do dalszej obróbki albo sam dokonuje ich przetworzenia zgodnie z potrzebami klienta. Do wykonania usług tego typu podatnicy mogą używać materiały własne, materiały powierzone przez klienta albo decydują się na wariant mieszany. Właściwa identyfikacja tego typu transakcji ma kolosalne znaczenie w kwestii prawidłowego rozliczenia zwłaszcza podatku VAT. Jak zatem rozliczyć świadczone usługi na ruchomym majątku rzeczowym? Odpowiadamy!
Czym są usługi na ruchomym majątku rzeczowym kontrahenta?
Przepisy podatkowe w tym ustawa o VAT nie definiują czym są usługi na ruchomym majątku rzeczowym. Nie zostały też one w żaden sposób wyodrębnione ani potraktowane w sposób szczególny. Usługi na ruchomym majątku rzeczowym można określić, jako wyświadczenie usługi na majątku rzeczowym klienta, który może przybrać formę m.in. montażu zakupionego towaru, instalacji, serwisie, obróbce, przerobie, uszlachetnieniu, ulepszeniu oraz wiele innych. Podatnik wykonujący usługi na ruchomym majątku rzeczowym kontrahenta tworzy niejako nowy produkt gotowy (ewentualnie przeznaczony do dalszej obróbki). Do tego celu używa towar i materiały powierzone przez klienta (czasem także własne). Natomiast usługobiorca wykonując wszelkie prace na rzecz usługodawcy zmierza do tego, aby przeróbka towaru była zgodna z wymaganiami klienta. Uwzględniając powyższą definicję należy podkreślić, że podatnik wykonujący usługi na majątku rzeczowym klienta korzysta z materiałów własnych albo powierzonych przez tegoż kontrahenta. I tutaj pojawiają się wątpliwości czy w niektórych przypadkach będzie to nadal świadczenie usługi czy wręcz dostawa towarów.
Usługi na ruchomym majątku rzeczowym - jak je rozróżnić?
W każdym przypadku wybór prawidłowego typu transakcji dla świadczonych usług na ruchomym majątku rzeczowym kontrahenta jest rzeczą podstawową i indywidualną. Wszak każdy stan faktyczny może wystąpić w różnych okolicznościach. Dla rozróżnienia i właściwej identyfikacji transakcji w kwestii, z czym podatnik ma do czynienia, powinien on wpierw przeanalizować:
- postanowienia umowy zawartej z klientem (kontrahentem),
- jakie towary, materiały będą użyte do wykonania usługi,
- jakiego rodzaju / specyfiki będą świadczone usługi,
- udział materiałów własnych / powierzonych względem siebie oraz w wartości wykonanej usługi,
- występujący w danej transakcji sposób rozliczenia,
- inne czynniki mające istotny wpływ na ustalenie czy jest to usługa czy dostawa towarów.
Charakter usługi na ruchomym majątku rzeczowym
Kwestia właściwej identyfikacji transakcji a więc świadczenia usługi czy dostawy towarów jest kluczowa dla rozpoznania faktycznego charakteru transakcji. W ugruntowanych liniach orzeczniczych m.in.: w interpretacji indywidualnej z dnia 18 lipca 2013 roku o sygn. IPTPP2/443-338/13-2/KW wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi a także w interpretacji indywidualnej z dnia 9 marca 2016 roku o sygn. IPTPP2/443-338/13-2/KW wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi (i w wielu innych) można sklasyfikować kilka przypadków sytuacyjnych a mianowicie:
- jeżeli klient powierzy podatnikowi świadczącemu daną usługę 100% materiałów własnych, wówczas transakcja ta będzie stanowić usługę na ruchomym majątku rzeczowym,
- w przypadku, gdy klient powierzy podatnikowi świadczącemu daną usługę poniżej 100% materiałów własnych a jednocześnie stanowią one przeważającą część nad materiałami własnymi usługobiorcy, wówczas transakcja ta będzie również stanowić usługę na ruchomym majątku rzeczowym,
- w sytuacji, gdy klient powierzy podatnikowi świadczącemu daną usługę materiały podstawowe a usługobiorca dokonując świadczenia usług na powierzonej rzeczy przez klienta użyje własnych materiałów wyłącznie uzupełniających, wówczas będzie miało miejsce świadczenie usługi na ruchomym majątku rzeczowym,
- jeżeli klient (dostawca rzeczy do przerobu) przekaże usługobiorcy materiały do wykonania wyrobu gotowego, które będą stanowić mniej 50% wartości w odniesieniu do wartości materiałów użytych przez usługobiorcę, (który użyje powyżej 50% materiałów własnych), to tego typu transakcja będzie stanowić dostawę towarów.
Usługi na ruchomym majątku rzeczowym klienta a kryterium podziału materiałów
Dla ustalenia czy podatnik – usługobiorca wykonuje usługę czy dostawę towarów, jako kryterium należy wziąć pod uwagę przede wszystkim udział otrzymanych od kontrahenta materiałów do materiałów własnych użytych przy wykonaniu wyrobu gotowego. Jeżeli podatnik – usługobiorca przy wytworzeniu wyrobu gotowego używa więcej niż 50% własnych materiałów (i innych środków) wymaganych do zrealizowania danego wyrobu (resztę materiałów dostarcza zleceniodawca) to transakcja ta przybierze charakter dostawy towarów.
Gdy podatnik – usługobiorca przy wytworzeniu wyrobu gotowego używa mniej niż 50% materiałów własnych (i innych środków) wymaganych do zrealizowania danego wyrobu (większość materiałów dostarcza zleceniodawca) to transakcja ta przybierze charakter świadczenia usługi na ruchomym majątku rzeczowym.
Fundamentalną kwestią jest, zatem ustalenie proporcji użytych materiałów własnych usługobiorcy do materiałów dostarczonych przez usługodawcę.
Na koniec warto zaznaczyć, że czasami występują sytuacje, w których zleceniodawca zastrzega użycie przekazanych usługobiorcy materiałów wyłącznie, jako uzupełniające, pomimo, że stanowią one podstawowy charakter wytwarzanego wyrobu. Innym przykładem jest odwrotność tej sytuacji a więc powierzenie przez zleceniodawcę materiałów o charakterze uzupełniającym, jednak wobec wystąpienia indywidualnej sytuacji, zaistniała konieczność użycia tych materiałów, jako podstawowych i to w przeważającej proporcji.
