Usługi na ruchomym majątku rzeczowym kontrahenta mogą przybierać różne postacie począwszy od obróbki, wykończenia produktu aż po wyprodukowanie go z dostarczonych lub własnych materiałów. Złożoność zagadnienia usługi na ruchomych majątku rzeczowym sprawia, że czasem dana transakcja może przybrać postać usługi a innym razem dostawy towarów. Dlatego warto zagłębić się w przykłady sytuacyjne obu okoliczności, aby lepiej zrozumieć te nietypowe transakcje.
Czym są usługi na ruchomym majątku
Usługi na ruchomym majątku polegają na wykonaniu różnego rodzaju prac m.in. obróbki, montażu, demontażu, uszlachetnienia, przeróbki, produkcji, serwisowych, wykończeniowych i wielu innych. Do ich wykonania mogą posłużyć materiały powierzone przez klienta jak i materiały będące własnością świadczącego usługę. Ponadto wykonanie takiej usługi nie może zostać zaklasyfikowane, jako dostawa towarów, co czasami może mieć miejsce. Poniżej zaprezentowano kilka przykładów praktycznych wyjaśniających specyfikę usług na ruchomym majątku rzeczowym jak i moment ich opodatkowania i rozliczenia względem VAT.
Wytworzenie balonów i elementów dekoracyjnych z materiałów mieszanych
Polski, czynny podatnik VAT produkuje elementy dekoracyjne w tym balony. Zlecenia, jakie otrzymuje pochodzą z kraju jak i z zagranicy. Jeden ze stałych klientów (podatnik VAT-UE z Niemiec) zagranicznych, co 3 miesiące zamawia kilkaset sztuk balonów wysyłając przy tym 100% własnego materiału potrzebnego do ich wytworzenia. W 12/2018r. klient ten przyjechał do firmy podatnika na spotkanie biznesowe. Zauważył wówczas, że podatnik posiada kilka rodzajów materiałów, które są dużo wytrzymalsze od tych, które sam klient wysyła. Postanowił, zatem, że jeszcze w 12/2018r. pół partii będzie wytworzone z jego materiałów a na próbę pozostałe pół wyłącznie z materiałów polskiego podatnika. Czy podatnik w tej sytuacji wykonał usługę?
Opisany przypadek będzie musiał być rozliczony dwojako. W sytuacji wytworzenia balonów z materiałów powierzonych przez kontrahenta niemieckiego rozliczenie transakcji w VAT przybierze formę świadczenia usługi na ruchomym majątku poza terytorium kraju na rzecz podatnika VAT-UE i winno być zarejestrowane w rejestrach VAT, JPK_VAT i deklaracji VAT za okres 12/2018r. Najdalej do 15 stycznia 201r. polski podatnik powinien wystawić fakturę ze stawką VAT „NP.” oraz wyrażeniem odwrotne obciążenie.
Inaczej rzecz będzie wyglądała w drugim przypadku. Jeżeli polski podatnik wykonał balony wyłącznie z materiałów własnych (100% albo przynajmniej 51%) to wystawi na tę transakcję (druga połowa partii balonów) fakturę na poczet wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (WDT) ze stawką, 0% jeżeli:
-
niemiecki podatnik posiada numer ważny VAT-UE oraz
-
polski podatnik musi posiadać dokument potwierdzający wywóz drugiej partii towarów oraz otrzymanie ich przez niemieckiego podatnika przed upływem terminu do złożenia deklaracji za dany okres rozliczeniowy (przykładowo faktura WDT wystawiona w 01/2019r. – polski podatnik powinien dysponować dokumentami wywozowymi WDT do 25.02.2019r.).
Montaż ulepszonych wózków widłowych
Polski, czynny podatnik VAT (oraz VAT-UE) zajmuje się montażem oraz ulepszeniem, dodawaniem nowych właściwości dla wózków widłowych w taki sposób, że zostają dostosowane do indywidualnych potrzeb krajowych i zagranicznych odbiorców. Podatnik otrzymuje zlecenia, do wykonania, których używa części i akcesoriów przekazanych przez odbiorcę usługi na ruchomym majątku(konstrukcja, silnik, zawieszenie, inne elementy) a także materiały własne. Te ostatnie w momencie wbudowania oraz zintegrowania z mechanizmami i konstrukcją wózka nie podlegają już wydzieleniu. Wszystko stanowi całość a gotowy wózek posiada dodatkowe funkcje oraz właściwości sterownicze i ładunkowe, których nie można znaleźć wśród standardowych ofert sprzedaży wózków widłowych. W związku z tego typu transakcjami podatnik powziął wątpliwość czy przedmiotowe transakcje dokonywane przez niego to dostawy usług czy towarów. Ponadto odbiorcą ostatniego takiego zlecenia był zagraniczny kontrahent (podatnik VAT-UE), który przeznaczył nabyty wózek widłowy na potrzeby prywatne a nie na poczet prowadzonej działalności gospodarczej. Podatnik ma spore wątpliwości czy powyższa transakcja do dostawa towarów czy raczej usługa.
Analizując powyższy przypadek należałoby wyodrębnić materiały dostarczone przez kontrahenta, będące głównymi, podstawowymi elementami i częściami składowymi wózka widłowego oraz pozostałe materiały uszlachetniające składany wózek widłowy (ulepszające i dodające nowych właściwości). Zatem główną i dominującą czynnością wykonywaną przez podatnika jest dostosowanie składanych wózków widłowych do specyficznych potrzeb klientów. Zatem elementy użyte do uszlachetnienia wózków widłowych jak i sama czynność ulepszenia będą składać się na usługi na ruchomym majątku rzeczowym kontrahenta. Nie będzie miała miejsce w tym przypadku dostawa towarów.
Odnosząc się z kolei do kwestii rozliczenia VAT to w związku z przeznaczeniem przez kontrahenta zagranicznego zakupionego wózka na cele prywatne, stroną zobowiązaną do opodatkowanie tej transakcji podatkiem VAT będzie polski sprzedawca usługi. Polski podatnik rozliczy daną usługę na ruchomym majątku rzeczowym tak jak świadczenie usługi na ruchomym majątku na rzecz kontrahenta krajowego w miesiącu wykonania usługi. Najdalej do 15-tego dnia miesiąca następnego po miesiącu wykonania usługi wystawi fakturę ze stawką 23% VAT, ponieważ wykonana usługa montażowa w tym przypadku będzie opodatkowana w kraju siedziby firmy usługodawcy a więc polskiego podatnika sprzedawcy usługi na ruchomym majątku. Nie będzie to dostawa towarów, ponieważ podstawowych elementów składających się na wózek widłowych dostarcza jego odbiorca natomiast podatnik wykorzystujący materiały ulepszające wózek będzie dokonywał rozwinięcia jego właściwości a więc usługi ulepszenia (uszlachetnienia).
Czynności szycia odzieży
Polski, czynny podatnik VAT (oraz VAT-UE) zajmuje się szyciem kurtek z materiałów powierzonych przez klienta. Polski podatnik dodaje swoje materiały wykończeniowe (około 10%). Podatnik otrzymuje zarówno zamówienia krajowe jak i międzynarodowe. Po zamówieniu większych partii od kontrahentów zagranicznych pobierana jest z góry 50% zaliczka. Ostatnie takie zlecenie miało miejsce w 12/2018r. wpływ zaliczki od unijnego kontrahenta zagranicznego (podatnika VAT-UE) nastąpił także w tym miesiącu Po uszyciu partii kurtek czekają one na odbiór przez transport zamówiony przez odbiorcę (odzież nie jest wysyłana z uwagi na sporą ilość zamawianego produktu). Czy w tym wypadku będzie to usługa na ruchomym majątku rzeczowym czy dostawa towarów?
Podatnik rozliczy usługę na ruchomym majątku rzeczowym kontrahenta z uwagi na niski udział materiałów własnych, ale i ich charakter (wykończeniowy) niezmieniający podstawowy charakter okrycia wierzchniego, jakim jest kurtka. Dodatkowo pierwszym momentem rozliczenia podatku VAT będzie otrzymanie zaliczki w 12/2018r. na poczet wykonania usługi na ruchomym majątku. Zaliczka będzie opodatkowana stawką „NP.” nie podlega z uwagi na to, że kraj usługobiorcy będzie właściwym miejscem opodatkowania danej transakcji. Pozostała część podatku VAT będzie rozliczna w miesiącu wykonania usługi na ruchomym majątku.
Warto odnotować, że gdyby polski podatnik otrzymał zaliczkę a usługa na ruchomym majątku rzeczowym stanowiłaby w rezultacie nie wykonanie usługi na ruchomym majątku, lecz dostawę towarów i to na rzecz kontrahenta unijnego, wówczas otrzymanie takiej zaliczki nie podlega rozliczenia w rejestrach VAT, JPK_VAT i deklaracji VAT, jako zaliczka na poczet WDT. Podatnik po dokonaniu dostawy towarów wystawia standardową fakturę dokumentującą dostawę towarów (w miesiącu wywozu towarów, czyli w miesiącu dysponowania dokumentami potwierdzającymi faktyczny wywóz towarów i ich odbiór przez kontrahenta unijnego.
Dodatkowo należy zaznaczyć, iż jeżeli zaliczka dotyczyłaby eksportu towarów, to podatnik wykazałby ją w rejestrach VAT, JPK_VAT i deklaracji VAT w miesiącu jej otrzymania ze stawką 0% ale tylko, jeżeli w ciągu 2 następnych miesięcy po miesiącu otrzymania danej zaliczki posiadałby dokumenty celne potwierdzające wywóz towarów na eksport.
