Regulacje zawarte w ustawie o CIT definiują zasady działania spółek holdingowych w Polsce. Kluczową korzyścią dla tego typu struktur jest przewidziane w przepisach zwolnienie z podatku CIT od określonych dochodów. W artykule wyjaśniamy, jakie warunki należy spełnić, aby móc skorzystać z tej preferencji podatkowej i optymalizować finanse firmy.
Definicja spółki holdingowej a zwolnienie z podatku CIT
Od 1 stycznia 2022 roku wprowadzono do polskiego systemu prawnego instytucję spółki holdingowej. Stanowi ona alternatywę dla obecnie funkcjonującej instytucji podatkowej grupy kapitałowej, gdyż ani spółki zależne spółek holdingowych, ani same spółki holdingowe nie mogą wchodzić w skład PGK. Z preferencji nie mogą skorzystać również beneficjenci zwolnień w ramach specjalnej strefy ekonomicznej lub Polskiej Strefy Inwestycji.
Zgodnie z definicją spółki holdingowej zawartą w art. 24m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT oznacza ona spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, prostą spółkę akcyjną albo spółkę akcyjną będącą podatnikiem (rezydentem podatkowym) spełniającą łącznie następujące warunki:
- posiada bezpośrednio na podstawie tytułu własności co najmniej 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki zależnej;
- nie jest spółką tworzącą podatkową grupę kapitałową;
- nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a;
- prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą, przy czym przepis art. 24a ust. 18 stosuje się odpowiednio;
- udziałów (akcji) w tej spółce nie posiada, pośrednio lub bezpośrednio, udziałowiec (akcjonariusz) mający siedzibę lub zarząd zarejestrowany lub położony na terytorium lub w kraju:
- wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2 (tzw. raje podatkowe),
- wskazanym w unijnym wykazie jurysdykcji niechętnych współpracy do celów podatkowych przyjmowanym przez Radę Unii Europejskiej, o którym mowa w art. 86a § 10 pkt 1 Ordynacji podatkowej,
- z którym Rzeczpospolita Polska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, w szczególności umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, albo Unia Europejska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych.
Jednym z warunków uznania danego podmiotu za spółkę holdingową jest prowadzenie rzeczywistej działalności gospodarczej. W zakresie tego pojęcia należy posiłkować się treścią art. 24a ust. 18 ustawy o CIT, gdzie podano, że przy ocenie, czy zagraniczna jednostka kontrolowana prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą, bierze się pod uwagę w szczególności, czy:
- zarejestrowanie zagranicznej jednostki kontrolowanej wiąże się z istnieniem przedsiębiorstwa, w ramach którego ta jednostka wykonuje faktycznie czynności stanowiące działalność gospodarczą, w tym w szczególności czy jednostka ta posiada lokal, wykwalifikowany personel oraz wyposażenie wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej;
- zagraniczna jednostka kontrolowana nie tworzy struktury funkcjonującej w oderwaniu od przyczyn ekonomicznych;
- istnieje współmierność między zakresem działalności prowadzonej przez zagraniczną jednostkę kontrolowaną a faktycznie posiadanym przez tę jednostkę lokalem, personelem lub wyposażeniem;
- zawierane porozumienia są zgodne z rzeczywistością gospodarczą, mają uzasadnienie gospodarcze i nie są w sposób oczywisty sprzeczne z ogólnymi interesami gospodarczymi tej jednostki;
- zagraniczna jednostka kontrolowana samodzielnie wykonuje swoje podstawowe funkcje gospodarcze przy wykorzystaniu zasobów własnych, w tym obecnych na miejscu osób zarządzających.
Następnie należy wyjaśnić pojęcie spółki zależnej. Stosownie do art. 24m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT spółka zależna oznacza spółkę spełniającą łącznie następujące warunki:
- co najmniej 10% udziałów (akcji) w kapitale tej spółki posiada bezpośrednio na podstawie tytułu własności spółka holdingowa;
- nie posiada tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym lub praw o podobnym charakterze;
- nie jest spółką tworzącą podatkową grupę kapitałową,
Zwolnienie od podatku przychodów z dywidend uzyskiwanych przez spółkę holdingową
Przechodząc do meritum, wskażmy, że zgodnie z art. 24n ustawy o CIT zwalnia się od podatku dochodowego przychody z dywidend, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a, uzyskane przez spółkę holdingową od krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej.
Przypomnijmy, że zgodnie z art. 22 ust 1 ustawy o CIT podatek dochodowy od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu (dochodu).
Przepisy odnoszące się do spółek holdingowych i preferencje z niego wynikające mają zastosowanie do konkretnych relacji i poszczególnych spółek spełniających określone przesłanki. Należy zatem każdorazowo rozpatrywać, czy w przypadku osiągnięcia przychodu przez spółkę holdingową z tytułu otrzymania dywidendy od krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej podmiot otrzymujący dywidendę spełnia przesłanki spółki holdingowej oraz czy równocześnie podmiot, który wypłaca dywidendę, spełnia przesłanki spółki zależnej (krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej).
Tak samo należy rozpatrzyć, czy w przypadku osiągnięcia dochodu przez spółkę holdingową z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego podmiot zbywający udziały spełnia przesłanki spółki holdingowej oraz czy równocześnie podmiot, którego akcje (udziały) są zbywane, spełnia przesłanki spółki zależnej (krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej).
Należy mieć na uwadze art. 22c ust. 1 ustawy o CIT, który stanowi, że art. 24n ust. 1 ustawy o CIT nie stosuje się, jeżeli skorzystanie ze zwolnienia określonego w tych przepisach było:
- sprzeczne w danych okolicznościach z przedmiotem lub celem tych przepisów;
- głównym lub jednym z głównych celów dokonania transakcji lub innej czynności albo wielu transakcji lub innych czynności, a sposób działania był sztuczny.
Z kolei zgodnie z art. 22c ust. 2 tej ustawy sposób działania nie jest sztuczny, jeżeli na podstawie istniejących okoliczności należy przyjąć, że podmiot działający rozsądnie i kierujący się zgodnymi z prawem celami zastosowałby ten sposób działania w dominującej mierze z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Do przyczyn, o których mowa w zdaniu pierwszym, nie zalicza się celu skorzystania ze zwolnienia określonego w przepisach sprzecznego z przedmiotem lub celem tych przepisów.
Jak wskazał WSA w Gdańsku w wyroku z 13 lutego 2024 roku (I SA/Gd 1005/23), dla zakwestionowania prawa podatnika do skorzystania ze zwolnienia podatkowego przesłanki wymienione w tym przepisie muszą zostać spełnione kumulatywnie. Istotne jest zatem nie tylko to, że czynności podejmowane przez podatnika były ukierunkowane na uzyskanie zwolnienia nieskutkującego wyłącznie wyeliminowaniem podwójnego opodatkowania dochodów, ale także to, że czynności prowadzące do takiego skutku miały nierzeczywisty charakter.
Na mocy przepisów o spółce holdingowej określone dochody, uzyskiwane przez taką spółkę, tj. pochodzące z dywidend oraz ze zbycia udziałów lub akcji w spółce kapitałowej (w spółce z ograniczoną odpowiedzialności, prostej spółce akcyjnej lub w spółce akcyjnej), podlegają zwolnieniu z podatku CIT.
