Rozliczenie straty podatkowej po zmarłym małżonku

Małżonkowie pozostający we wspólności małżeńskiej mają prawo do wspólnego rozliczenia podatku. Jak wygląda rozliczenie straty podatkowej po zmarłym małżonku? W ramach naszego artykułu przeanalizujemy przypadek, w którym oboje małżonków prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą.

Zasady rozliczania straty podatkowej

Na wstępie wyjaśnijmy, w jaki sposób odbywa się rozliczenie straty podatkowej.

Strata podatkowa to nadwyżka kosztów nad przychodami z danego źródła przychodu. Może być rozliczona tylko w ramach tego samego źródła przychodu. To zatem powoduje, że jeżeli podatnik osiągnął stratę z pozarolniczej działalności gospodarczej, to może ją uwzględnić tylko w ramach dochodu z działalności gospodarczej.

Konkretne zasady rozliczania straty podatkowej zostały określone w art. 9 ust. 3 ustawy PIT. W przepisie tym możemy przeczytać, że o wysokość straty ze źródła przychodów poniesionej w roku podatkowym podatnik może:

1. obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących 5 latach podatkowych, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty, albo
2. obniżyć jednorazowo dochód uzyskany z tego źródła w jednym z najbliższych kolejno po sobie następujących 5 lat podatkowych o kwotę nieprzekraczającą 5 000 000 zł, nieodliczona kwota podlega rozliczeniu w pozostałych latach tego 5-letniego okresu, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty.

Rozliczenie straty podatkowej po zmarłym małżonku a wspólne rozliczenie PIT 

Następnie odnieśmy się do kwestii wspólnego rozliczenia małżonków.

Otóż zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy PIT małżonkowie podlegający obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, pozostający w związku małżeńskim i we wspólności majątkowej:

1. przez cały rok podatkowy albo
2. od dnia zawarcia związku małżeńskiego do ostatniego dnia roku podatkowego – w przypadku, gdy związek małżeński został zawarty w trakcie roku podatkowego

– mogą być na wspólny wniosek wyrażony w zeznaniu podatkowym, opodatkowani łącznie od sumy swoich dochodów określonych zgodnie z art. 9 ust. 1 i 1a, po uprzednim odliczeniu odrębnie przez każdego z małżonków kwot pomniejszających dochód; w tym przypadku podatek określa się na imię obojga małżonków w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy łącznych dochodów małżonków.

Łączne opodatkowanie małżonków jest także możliwe w przypadku śmierci jednego z nich. Jak bowiem możemy przeczytać w art. 6a ustawy PIT, wniosek o łączne opodatkowanie dochodów małżonków, między którymi istniała w roku podatkowym wspólność majątkowa, może być także złożony przez podatnika, który pozostawał w związku małżeńskim w roku podatkowym, a jego małżonek zmarł w trakcie roku podatkowego albo zmarł po upływie roku podatkowego przed złożeniem zeznania podatkowego za ten rok.

Rozliczenie straty podatkowej po zmarłym małżonku - dopuszczalność odliczenia 

W art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej wskazano, że spadkobiercy podatnika przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy. 

Zgodnie z art. 97 § 2 Ordynacji podatkowej, jeżeli na podstawie przepisów prawa podatkowego spadkodawcy przysługiwały prawa o charakterze niemajątkowym związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, uprawnienia te przechodzą na spadkobierców pod warunkiem dalszego prowadzenia tej działalności na ich rachunek. 

Zauważyć przy tym należy, że prawa majątkowe to te prawa, które są bezpośrednio uwarunkowane interesem ekonomicznym uprawnionego, ponadto mają swój materialny i wymierny kształt. Do praw majątkowych należą, między innymi, prawo do zwrotu podatku, odroczenia lub rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, odroczenia zapłaty podatku czy też prawo do nadpłaty.

Prawem majątkowym jest również prawo do obniżenia, na podstawie art. 9 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej uzyskanego przez spadkobiercę o wysokość straty z tego źródła przychodu, poniesionej przez spadkodawcę.

Natomiast prawa niemajątkowe obejmują m.in. prawo do złożenia korekty deklaracji, czy zeznania, prawo do złożenia odwołania, czy też skargi od decyzji.

W interpretacji indywidualnej Dyrektora IS w Bydgoszczy z 13 czerwca 2014 roku (nr ITPB1/415-259a/14/DP) możemy przeczytać, że prawo do obniżenia – na podstawie art. 9 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej uzyskanego przez spadkobiercę o wysokość straty z tego źródła przychodu poniesionej przez spadkodawcę jest prawem majątkowym. A zatem podatnik będzie mógł obniżyć dochód uzyskany przez siebie z kontynuowanej działalności gospodarczej o całą wysokość straty poniesionej przez spadkodawcę.

Powyższe oznacza, że małżonek będący spadkobiercą przejmuje prawo do odliczenia straty podatkowej wygenerowanej w działalności gospodarczej drugiego małżonka. 

Należy jednak podkreślić, że odliczenie odbywa się w zeznaniu rocznym składanym za rok podatkowy, w którym zmarł małżonek. 

Nie jest bowiem dopuszczalne połączenie ksiąg podatkowych dwóch działalności gospodarczych, nawet jeżeli są to przedsiębiorstwa małżonków pozostających we wspólności małżeńskiej.

Zgodnie z par. 24 rozporządzenia w sprawie prowadzenia KPiR podatnicy są obowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów, zwanego dalej spisem z natury:

• na 1 stycznia;
• na koniec każdego roku podatkowego;
• na dzień rozpoczęcia działalności w ciągu roku podatkowego;
• w razie utraty w ciągu roku podatkowego prawa do opłacania podatku na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne;
• w razie zmiany wspólnika;
• w razie zmiany proporcji udziałów wspólników;
• w razie likwidacji działalności.

Niewątpliwie śmierć przedsiębiorcy prowadzić będzie do likwidacji jednoosobowej działalności gospodarczej. 

Jeżeli jednak w ramach takiej działalności wygenerowana jest strata podatkowa, to może ona zostać rozliczona w zeznaniu rocznym.

Przykład 1.

Dwoje małżonków prowadzi jednoosobowe działalności gospodarcze. W 2020 roku w działalności męża została wygenerowana strata podatkowa. Zmarł on w lutym 2021 roku. Żyjący małżonek ma prawo w deklaracji PIT za 2021 rok uwzględnić stratę podatkową drugiego małżonka i ma prawo do wspólnego rozliczenia.

Mając powyższe na uwadze, możemy wskazać, że podatnicy mogą przejąć prawo do rozliczenia straty podatkowej po zmarłym małżonku i rozliczyć tak powstałą w stratę w składanej deklaracji rocznej.