Sprzedaż wirtualnych przedmiotów (np. elementów gier komputerowych) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług, jeżeli jest dokonywana przez podatnika VAT. W związku z tym należy rozstrzygnąć, czy taką transakcję należy zaklasyfikować jako dostawę towarów, czy jako świadczenie usług, oraz jakie skutki niesie to za sobą w zakresie obowiązku ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej.
Sprzedaż wirtualnych przedmiotów w grach a podatek VAT
Dwie podstawowe czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT to odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług (art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy z 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług, dalej: ustawa o VAT). Przez towary, stosownie do zapisu art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
Jak wynika z zapisu art. 7 ust. 1 wspomnianej ustawy: przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się – w myśl art. 8 ust. 1 ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:
- przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
- zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
- świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
W powyższym przepisie przyjęto generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Należy zatem stwierdzić, że definicja „świadczenia usług” po prostu dopełnia definicję „dostawy towarów” i stanowi wyraz zasady powszechności opodatkowania VAT transakcji wykonywanych przez podatników w ramach działalności gospodarczej. Określenie „usługi” w przepisach ustawy o VAT obejmuje szeroki zakres czynności – zarówno tych ujętych w stosownych klasyfikacjach statystycznych, jak i szereg innych świadczeń w nich niewymienionych.
Na gruncie podatku od towarów i usług – ze względu na definicję pojęcia „towar” – o uznaniu danego przedmiotu za towar decydują wyłącznie przepisy ustawy o VAT. Biorąc pod uwagę nacisk na ekonomiczne aspekty transakcji, należy przyjąć, że towarem w rozumieniu tej ustawy jest każdy przedmiot materialny, który może być przedmiotem obrotu.
W rezultacie wirtualne przedmioty w grach, ze względu na swój niematerialny charakter, nie spełniają definicji towaru zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy. Fakt, że przedmioty te występują wyłącznie w rzeczywistości wirtualnej, oznacza, że do transakcji z ich udziałem nie mają zastosowania przepisy odnoszące się do dostawy towarów.
Sprzedaż wirtualnych przedmiotów może być zwolniona z obowiązku posiadania kasy fiskalnej
Obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z zapisu art. 111 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem: podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.
Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników dokonujących sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych.
Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż należy rozumieć: odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
Zgodnie z art. 111 ust. 8 ustawy: minister właściwy do spraw finansów publicznych może zwolnić, w drodze rozporządzenia, na czas określony, niektóre grupy podatników oraz niektóre czynności z obowiązku, o którym mowa w ust. 1, oraz określić warunki korzystania ze zwolnienia.
Kwestie dotyczące zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy użyciu kas rejestrujących niektórych czynności i niektórych grup podatników oraz terminów rozpoczęcia prowadzenia tej ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących zostały uregulowane w Rozporządzeniu Ministra Finansów z 17 grudnia 2024 roku w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących.
Regulacje zawarte w tym rozporządzeniu przewidują zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących ze względu na wysokość obrotu – do określonego limitu (zwolnienie podmiotowe) oraz na podstawie załącznika do rozporządzenia (zwolnienie przedmiotowe).
Stosownie do zapisu § 2 ust. 1 rozporządzenia: zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2027 roku, czynności wymienione w załączniku do rozporządzenia.
Zgodnie z § 2 ust. 2 rozporządzenia: w odniesieniu do niektórych czynności wymienionych w załączniku do rozporządzenia zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się zgodnie z warunkami określonymi w tym załączniku.
W załączniku do rozporządzenia – stanowiącym wykaz czynności zwolnionych z obowiązku ewidencjonowania – wskazano w poz. 42: świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli świadczący usługę otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem), a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła.
Tym samym, aby podatnik mógł skorzystać ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kasy rejestrującej na podstawie § 2 ust. 1 rozporządzenia w powiązaniu z poz. 42 załącznika do rozporządzenia, muszą łącznie zostać spełnione następujące warunki:
zapłata za usługę musi być dokonana w całości za pośrednictwem poczty lub banku na rachunek bankowy podatnika;
z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę musi jednoznacznie wynikać, jakiej konkretnie czynności zapłata dotyczyła,
przedmiotem świadczenia nie są usługi wymienione w § 4 rozporządzenia (w przepisie tym nie wymieniono czynności polegających na zbywaniu przedmiotów wirtualnych).
Niespełnienie jednego z powyższych warunków oznacza brak możliwości zastosowania zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kasy rejestrującej.
Jak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 13 czerwca 2017 roku (nr 0112-KDIL2-2.4012.55.2017.1.AD):
W analizowanej sytuacji – jak wskazał Wnioskodawca – całość płatności następuje za pośrednictwem operatora CashBill, który dokonuje płatności zbiorczej na konto Wnioskodawcy; do płatności zbiorczej operator CashBill dołącza zestawienie pobranych kwot od klientów, na którym widnieje między innymi unikalny numer płatności, który pozwala na powiązanie konkretnej płatności ze sprzedaną usługą i płatnikiem, a świadczone przez Wnioskodawcę usługi nie figurują w § 4 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia.
Reasumując, Wnioskodawca będzie miał prawo skorzystać ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania sprzedaży usług dostępu do dodatkowych funkcjonalności w grach komputerowych dostępnych w sieci internet przy użyciu kasy rejestrującej.
Na zakończenie warto zauważyć, że w przypadku spełnienia warunków określonych w poz. 42 załącznika do rozporządzenia ze zwolnienia korzysta cała wartość sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Zwolnienie przedmiotowe ma charakter nielimitowany.
