Chociaż od momentu wejścia w życie pakietu e-commerce upłynęło już sporo czasu, to podatnicy wciąż mają problemy z prawidłowym rozliczeniem podatku VAT w ramach przepisów regulującą tę materię. W niniejszym artykule zastanowimy się, jak brak rejestracji do IOSS wpłynie na sprzedawcę dokonującego SOTI.
Ustalenie miejsca opodatkowania przy SOTI
Używany skrót SOTI to sprzedaż na odległość towarów importowanych i zgodnie z legalną definicją zawartą w art. 2 pkt 22b ustawy VAT jest to sprzedaż towarów wysyłanych z terytorium kraju trzeciego na rzecz przede wszystkim konsumentów.
Klasycznym przykładem jest sprzedaż na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej towarów sprowadzanych z Chin.
W takim układzie mamy do czynienia z dostawą towarów, co oznacza, że pierwszą czynnością, którą należy wykonać, jest ustalenie miejsca opodatkowania dostawy. Podatek VAT jest bowiem podatkiem o charakterze terytorialnym.
Reguła ogólna wskazuje, że miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy (art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT).
W przypadku SOTI należy mieć jednak na uwadze regulacje szczególne. Otóż stosowanie do treści art. 22 ust. 1 pkt 1b oraz 1c ustawy VAT miejscem dostawy towarów jest w przypadku:
- sprzedaży na odległość towarów importowanych na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego zakończenia wysyłki lub transportu towarów do nabywcy – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie zakończenia wysyłki lub transportu do nabywcy;
- sprzedaży na odległość towarów importowanych na terytorium państwa członkowskiego zakończenia wysyłki lub transportu towarów do nabywcy – terytorium tego państwa członkowskiego, pod warunkiem że podatek lub podatek od wartości dodanej z tytułu dostawy tych towarów ma zostać zadeklarowany w procedurze szczególnej VAT IOSS, o której mowa w dziale XII w rozdziale 9, lub na zasadach odpowiadających tym regulacjom.
W rezultacie, chociaż reguła ogólna wskazuje, że miejscem opodatkowania jest kraj rozpoczęcia wysyłki, w dwóch przypadkach SOTI będzie podlegać opodatkowaniu w kraju jej zakończenia (tj. w kraju przeznaczenia):
- jeżeli towary są importowane na terytorium innego państwa członkowskiego UE niż to, w którym kończy się wysyłka lub transport towarów, czyli gdy państwo importu nie jest państwem przeznaczenia towarów;
- jeżeli towary są importowane na terytorium państwa członkowskiego, w którym kończy się wysyłka lub transport towarów, pod warunkiem że podatek VAT należny z tytułu sprzedaży na odległość towarów importowanych ma zostać zadeklarowany w procedurze IOSS. Państwo importu jest równocześnie państwem przeznaczenia towarów.
Przykład 1.
Przedsiębiorca z Polski sprzedaje towary z Chin na rzecz osób fizycznych z Niemiec. Towar jest importowany w porcie w Gdańsku, a następnie wysyłany do konsumentów w Niemczech. W takim przypadku SOTI podlega opodatkowaniu w Niemczech.
Przykład 2.
Przedsiębiorca z Polski sprzedaje towary z Chin na rzecz osób fizycznych z Niemiec. Towar jest importowany w porcie w Hamburgu, a następnie jest przesyłany do klientów na terenie Niemiec. Podatnik z Polski jest zarejestrowany do procedury VAT IOSS. Miejscem opodatkowania SOTI są Niemcy.
Na czym polega procedura IOSS?
W dużym uproszczeniu możemy stwierdzić, że procedura IOSS stanowi system ułatwień dla przedsiębiorcy, który dzięki zarejestrowania się do IOSS nie musi dokonywać rejestracji na potrzeby podatku VAT w każdym kraju przeznaczenia. Rozliczenie zagranicznego podatku VAT z tytułu SOTI odbywa się poprzez system IOSS.
Przykładowo podatnik z Polski sprzedający towary na teren Niemiec, Francji i Holandii, gdzie kraje te są jednocześnie krajami zakończenia importu, nie musi w takim wypadku rejestrować się na potrzeby tamtejszego VAT w każdym państwie. Rozliczenie SOTI odbywa się poprzez system IOSS.
Miejsce opodatkowania SOTI a brak rejestracji do IOSS
Jeżeli procedura IOSS jest fakultatywna, to warto rozważyć, jakie konsekwencje niesie za sobą brak rejestracji do IOSS.
Jeśli sprzedawca nie zarejestruje się do IOSS i jednocześnie nie będzie dokonywać importu towaru w kraju przeznaczenia (taki import rozlicza konsument), wówczas dla określenia miejsca dostawy znajdzie zastosowanie reguła ogólna, czyli art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT.
W takich okolicznościach SOTI będzie opodatkowane w kraju rozpoczęcia wysyłki, czyli w kraju trzecim, i ewentualne obowiązki związane z rozliczeniem podatku VAT z tego tytułu będą wynikać z przepisów obowiązujących na terytorium tego kraju trzeciego. Taka transakcja nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT na terytorium kraju. Tak też wypowiedział się Dyrektor KIS w interpretacji z 16 marca 2022 roku, nr 0113-KDIPT1-2.4012.800.2021.2.JSZ.
Trzeba jednak mieć na uwadze, że brak rejestracji do IOSS spowoduje, że konsument pełniący jednocześnie rolę importera staje się z tytułu importu towaru podatnikiem VAT zobowiązanym do zapłaty podatku.
Jak bowiem wynika z art. 45 ust. 1 pkt 11 ustawy VAT, zwalnia się od podatku import towarów w przesyłkach o wartości rzeczywistej nieprzekraczającej wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 150 euro, pod warunkiem że:
- podatek albo podatek od wartości dodanej należny z tytułu sprzedaży na odległość towarów importowanych ma zostać zadeklarowany w procedurze IOSS;
- w momencie importu towaru przekazano organowi celnemu ważny numer identyfikacyjny VAT IOSS.
Jeżeli powyższe warunki nie zostaną spełnione, wówczas import dokonany przez konsumenta nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
Przykład 3.
Przedsiębiorca z Polski sprzedaje towary importowane z Chin na rzecz konsumentów z RP. Towary są importowane do Polski, jednakże sprzedający nie jest ani zarejestrowany do IOSS, ani też nie występuje jako importer. Ze względu na brak rejestracji do IOSS, w takim przypadku SOTI nie podlega opodatkowaniu w Polsce, lecz w kraju rozpoczęcia wysyłki, czyli w Chinach. Natomiast konsument nie może skorzystać ze zwolnienia od VAT z tytułu importu, ponieważ nie wskaże ważnego numeru VAT IOSS sprzedawcy. Będzie zatem zobligowany do rozliczenia VAT od importu towaru na terytorium Polski.
Kwestia rejestracji lub też brak rejestracji do IOSS może być determinująca w zakresie określenia miejsca opodatkowania sprzedaży na odległość towarów importowanych.