Jednym z rodzajów przychodów uzyskiwanych przez osoby fizyczne są przychody z umowy zlecenia, kwalifikowane do działalności wykonywanej osobiście. Samo zawarcie umowy zlecenia odbywa się w różnych okolicznościach. Mogą mieć miejsce również takie sytuacje, w których podatnik nie posiada jej w formie pisemnej. Czy brak umowy zlecenia w formie pisemnej sprawia, że jest ona nieważna? Czy uzyskany w ten sposób przychód jest legalny?
Przychód z tytułu umowy zlecenia
Osoba fizyczna uzyskująca przychody z umowy zlecenia kwalifikuje je do źródła przychodu, jakim jest działalność wykonywana osobiście. Będzie tak w sytuacji, gdy zleceniodawcą jest podmiot prowadzący działalność gospodarczą.
W myśl art. 13 pkt 8 ustawy PIT za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody z tytułu wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:
-
osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej;
-
właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością;
-
przedsiębiorstwa w spadku.
Możliwa jest również opcja, w której umowa zlecenie jest zawierana pomiędzy dwoma podmiotami nieprowadzącymi działalności gospodarczej. W takim wypadku uzyskany przychód z umowy zlecenie należy zaliczyć do tzw. innych źródeł przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy PIT.
Przychód z zagranicznej umowy zlecenie
Dodatkowo nie jest wykluczone zawieranie umowy zlecenia z przedsiębiorcami mającymi siedzibę za granicą. W takim przypadku pojawia się jednak pytanie o sposób rozliczenia tego rodzaju umowy.
Pamiętajmy, że w myśl art. 4a ustawy PIT polskie przepisy stosujemy z uwzględnieniem umów międzynarodowych. To oznacza, że każdorazowo należy odnieść się do treści właściwej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.
Typowe umowy międzynarodowe kwestię tę regulują w art. 14 gdzie określono, że dochody, które osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w umawiającym się państwie osiąga z wykonywania wolnego zawodu albo z innej samodzielnej działalności podobnego rodzaju, podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie chyba, że dla wykonywania swojej działalności w drugim umawiającym się państwie dysponuje ona zwykle stałą placówką.
Określenie „wolny zawód” obejmuje wszystkie rodzaje działalności – inne niż działalność handlowa, przemysłowa lub rolna – wykonywane na własny rachunek w sposób niezależny przez osobę, która osiąga zyski lub ponosi straty w wyniku tych działalności.
Zgodnie z ogólnie przyjętą doktryną dochody z tytułu umów zlecenia oraz umów o dzieło są kwalifikowane jako wykonywane w ramach wspomnianego „wolnego zawodu”.
Ponadto pojęcie „samodzielnie wykonywanej działalności” należy odnieść do polskich przepisów podatkowych, tj. art. 13 ustawy PIT, który określa, jakie przychody powinny być uznane za przychody z działalności wykonywanej osobiście.
Wspomniany art. 14 umowy określa, że dochód uzyskany z umowy zlecenia lub umowy o dzieło podlega opodatkowaniu wyłącznie w kraju miejsca zamieszkania. Jeżeli zatem podatnik ma miejsce zamieszkania (rezydencję podatkową) w Polsce, to dochód z tych umów będzie podlegał opodatkowaniu wyłącznie w Polsce. W takim przypadku nie ma znaczenia miejsce siedziby zleceniodawcy. Ponadto z uwagi na fakt, że umowa zlecenie jest opodatkowana wyłącznie w Polsce, to nie będzie stosowana metoda unikania podwójnego opodatkowania.
Tak też stwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 4 grudnia 2018 roku (nr 0114-KDIP3-3.4011.490.2018.1.IM):
„Zatem, przychód osiągany przez zleceniobiorców z tytułu ww. umów zleceń będzie podlegał – stosownie do uregulowań ww. umowy – opodatkowaniu tylko i wyłącznie w państwie rezydencji zleceniobiorców”.
Brak umowy zlecenia w formie pisemnej
Poznaliśmy już zasady opodatkowania zarówno krajowych, jak i zagranicznych umów zlecenie zawieranych przez osoby fizyczne.
Z praktyki gospodarczej wynika, że często zdarza się, iż zlecenie wykonywane jest na podstawie ustnego porozumienia, czy też korespondencji mailowej. W szczególności w przypadku zagranicznych umów zlecenia często zdarza się, że umowa nie zostaje zawarta w formie pisemnej.
Rozpatrując ten problem, należy wskazać, że przepisy Kodeksu cywilnego regulujące zasady funkcjonowania umowy zlecenia nie zastrzegają formy pisemnej pod rygorem nieważności.
Zgodnie z art. 734 kc przez umowę zlecenia przyjmujący zlecenie zobowiązuje się do dokonania określonej czynności prawnej dla dającego zlecenie. W braku odmiennej umowy zlecenie obejmuje umocowanie do wykonania czynności w imieniu dającego zlecenie. Przepis ten nie uchybia przepisom o formie pełnomocnictwa.
Jak widać z przedstawionego przepisu, nie ma w nim zastrzeżenia, jakoby umowa zlecenie była ważna jedynie w sytuacji, gdy jest zawarta w formie pisemnej. Zauważmy, że w myśl art. 73 § 1 kc, jeżeli ustawa zastrzega dla czynności prawnej formę pisemną, dokumentową albo elektroniczną, czynność dokonana bez zachowania zastrzeżonej formy jest nieważna tylko wtedy, gdy ustawa przewiduje rygor nieważności.
Jednakże zastrzeżenia formy pisemnej nie ma w stosunku do umowy zlecenia. To zaś oznacza, że nawet w przypadku braku spisanej umowy samo zlecenie jest nadal ważne i prawnie skuteczne.
Dodajmy również, że spisanie umowy w formie pisemnej nie jest momentem, w którym umowę uznaje się za zawartą. Zgodnie bowiem z art. 70 § 1 kc w razie wątpliwości umowę poczytuje się za zawartą w chwili otrzymania przez składającego ofertę oświadczenia o jej przyjęciu, a jeżeli dojście do składającego ofertę oświadczenia o jej przyjęciu nie jest wymagane – w chwili przystąpienia przez drugą stronę do wykonania umowy.
Naturalnie nic nie stoi na przeszkodzie, aby strony zawarły taką umowę w formie pisemnej. Ma to znaczenie nie jeżeli chodzi o skuteczność samej umowy, ale dla celów dowodowych.
W takim przypadku stosujemy art. 78 § 1 kc, który podaje, że do zachowania pisemnej formy czynności prawnej wystarczy złożenie własnoręcznego podpisu na dokumencie obejmującym treść oświadczenia woli. Do zawarcia umowy wystarczy wymiana dokumentów obejmujących treść oświadczeń woli, z których każdy jest podpisany przez jedną ze stron, lub dokumentów, z których każdy obejmuje treść oświadczenia woli jednej ze stron i jest przez nią podpisany.
Podsumowując nasze rozważania, należy wskazać, że brak umowy zlecenia w formie pisemnej nie zmienia zasad opodatkowania przychodu uzyskanego z tego tytułu. Umowa zlecenie jest ważna, w związku z czym przychód podlega wykazaniu w rocznym zeznaniu oraz opodatkowaniu.
