W przypadku spółek opodatkowanych estońskim CIT podatek dochodowy występuje na etapie faktycznego transferu wypracowanego zysku. W tej kategorii mieści się wypłata dywidendy. W związku z takim przypadkiem pojawia się jednak kilka wątpliwych kwestii. Jak wygląda wypłata dywidendy na estońskim CIT? O tym poniżej.
Estoński CIT od dochodu z podzielonego zysku
Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy CIT opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku).
W myśl art. 28m ust. 2 ww. ustawy powyższy przepis stosuje się odpowiednio do wypłaty zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy (podzielonego zysku).
Stosownie do art. 28n ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT podstawę opodatkowania ryczałtem stanowi suma dochodu z tytułu podzielonego zysku i z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat ustalona w roku podatkowym, w którym podjęto uchwałę o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto.
Jak natomiast stanowi art. 28o ust. 1 ustawy o CIT, ryczałt wynosi:
- 10% podstawy opodatkowania – w przypadku małego podatnika oraz podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności;
- 20% podstawy opodatkowania – w przypadku podatnika innego niż wskazany w pkt 1.
Zgodnie z art. 28t ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatnik jest obowiązany do zapłaty ryczałtu od dochodu z tytułu podzielonego zysku i dochodu z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat – do końca 3. miesiąca roku podatkowego następującego po roku, w którym podjęto uchwałę o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto.
W myśl art. 28r ust. 1 ustawy CIT do końca 3. miesiąca roku podatkowego podatnik jest obowiązany złożyć do urzędu skarbowego deklarację według ustalonego wzoru o wysokości dochodu osiągniętego za poprzedni rok podatkowy.
Zauważyć należy, że opodatkowaniu estońskim CIT podlega wyłącznie zysk wypracowany w okresie, w którym spółka stosuje opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek, w części przeznaczonej do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom lub na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym opodatkowanie ryczałtem.
Jeżeli zatem podatnik posiada niepodzielony zysk z okresów poprzedzających stosowanie CIT estońskiego, to gdy w czasie, w którym stosowany jest już ryczałt od dochodów spółek, dokona wypłaty dywidendy, należy wówczas określić dla celów ustalenia dochodu do opodatkowania, z którego okresu zysk został wypłacony w formie dywidendy w danym momencie.
W związku z tym na mocy art. 7aa ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT podatnik, który wybrał opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek, jest obowiązany wyodrębnić w kapitale własnym spółki na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kwotę zysków niepodzielonych i kwotę zysków podzielonych odniesionych na kapitały, wypracowanych w latach poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.
Przykładowo, jeżeli spółka z o.o. przekształcona z jednoosobowej działalności gospodarczej będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w formie ryczałtu od dochodów spółek, to wypłata zysków przez spółkę przekształconą, które zostały wypracowane przez JDG, nie będzie podlegała opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.
Wypłata dywidendy na estońskim CIT - podstawa opodatkowania
Czynnością generującą obowiązek po stronie spółki w ramach estońskiego CIT jest podjęcie uchwały o podziale zysku i przeznaczeniu do wypłaty odpowiednich kwot jako dywidendy na rzecz udziałowców.
Zgodnie z przywołanym art. 28m ust. 1 ustawy CIT dochodem podlegającym opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek nie jest kwota wypłacanej dywidendy, lecz zysk netto wypracowany w okresie opodatkowania ryczałtem, w części przeznaczonej do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku).
W ocenie organów podatkowych z przepisów regulujących estoński CIT nie wynika obowiązek potrącenia tego podatku z kwoty wypłacanej dywidendy, a termin zapłaty tego podatku powiązany jest ściśle z datą podjęcia uchwały o podziale wyniku finansowego netto, a nie z datą faktycznej wypłaty dywidendy wspólnikom.
Opodatkowanie dywidendy wypłaconej z zysku wypracowanego w czasie korzystania z estońskiego CIT
Co do zasady estoński CIT wybiera się na okresy 4-letnie. W związku z tym ciekawym zagadnieniem jest ustalenie, czy w przypadku wypłaty udziałowcom zysków, które wypracowane zostały przez spółkę w okresie korzystania z estońskiego CIT, spółka zobowiązana będzie do opodatkowania jednorazowo niezwłocznie po zakończeniu opodatkowania w formie ryczałtu CIT, tj. do końca 3. miesiąca roku podatkowego następującego po ostatnim roku opodatkowania ryczałtem CIT, czy też spółka będzie mogła opodatkowywać takie zyski dopiero w chwili ich faktycznego rozdysponowania, tj. wypłaty dywidendy.
Dochód z tytułu zysku netto odpowiada sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania ryczałtu w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty. Jest on rozpoznawany w momencie zakończenia opodatkowania ryczałtem i odpowiada łącznej wartości zysków netto wypracowanych przez spółkę w każdym roku podatkowym stosowania ryczałtu, które nie zostały podzielone między wspólników lub przeznaczone na pokrycie strat w żadnym z tych lat podatkowych.
Podstawę opodatkowania od dochodu z tytułu zysku netto ustala się jako sumę zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty. Do podstawy opodatkowania stanowiącej dochód z tytułu zysku netto wlicza się zatem każdy wypracowany w okresie opodatkowania ryczałtem zysk niepodzielony oraz podzielony i odniesiony na kapitały oraz zysk netto wypracowany za ostatni rok stosowania ryczałtu.
Spółka w sytuacji podjęcia decyzji o rezygnacji z opodatkowania estońskim CIT nie musi opodatkować niewypłaconego zysku wygenerowanego przez spółkę już w momencie rezygnacji z tej formy opodatkowania. Oznacza to, że może zapłacić podatek dopiero w dniu wypłaty zysków osiągniętych w tym okresie po wyjściu z estońskiego CIT. Tym samym, jeżeli zysk jest reinwestowany albo zatrzymywany w spółce i nie jest wypłacany do wspólników, to spółka nie ma obowiązku zapłaty podatku, mimo że już nie jest podatnikiem estońskiego CIT.
Stanowisko takie wyraził Dyrektor KIS w interpretacji z 13 stycznia 2023 roku (nr 0114-KDIP2-1.4010.174.2022.1.PP).
Podsumowując powyższe, wskażmy, że wypłata udziałowcom dywidendy generuje obowiązek podatkowy w estońskim CIT po stronie spółki jako dochód z tytułu podzielonego zysku. Co istotne, kwota zapłaconego przez spółkę podatku nie wpływa na wysokość dywidendy wypłaconej udziałowcom.
