Jednym z kluczowych wyzwań w rachunkowości jest sprawozdanie finansowe przy braku kontynuacji działalności. Jest to sytuacja, w której podstawowe założenie o dalszym funkcjonowaniu firmy przestaje być zasadne z uwagi na sytuację ekonomiczną lub prawną. W artykule wyjaśniamy, jak w takim przypadku należy przygotować dokumenty finansowe zgodnie z obowiązującymi przepisami.
Zasada kontynuacji działalności jednostki
Zgodnie z art. 5 ust. 2 ustawy o rachunkowości przy stosowaniu przyjętych zasad (polityki) rachunkowości przyjmuje się założenie, że jednostka będzie kontynuowała w dającej się przewidzieć przyszłości działalność w niezmniejszonym istotnie zakresie, bez postawienia jej w stan likwidacji lub upadłości, chyba że jest to niezgodne ze stanem faktycznym lub prawnym. Ustalając zdolność jednostki do kontynuowania działalności, kierownik jednostki uwzględnia wszystkie informacje dostępne na dzień sporządzenia sprawozdania finansowego, dotyczące dającej się przewidzieć przyszłości obejmującej okres nie krótszy niż jeden rok od dnia bilansowego.
Rozwinięcie powyższej kwestii i szczegółowe wyjaśnienie ma miejsce w Krajowym Standardzie rachunkowości nr 14 „Kontynuacja działalności oraz rachunkowość jednostek przy braku kontynuowania działalności”.
Zgodnie z tym założeniem przyjmuje się, że jednostka będzie kontynuowała w dającej się przewidzieć przyszłości działalność w niezmniejszonym istotnie zakresie, bez postawienia jej w stan likwidacji lub upadłości, chyba że jest to niezgodne ze stanem faktycznym lub prawnym. Gdy przyjęcie założenia kontynuacji działalności jest zasadne, aktywa i zobowiązania są wykazywane w księgach rachunkowych i sprawozdaniu finansowym przy założeniu, że jednostka będzie mogła uzyskać korzyści ekonomiczne z aktywów i wypełnić zobowiązania w toku zwykłej działalności. Występowanie znaczącej niepewności co do zdolności jednostki do kontynuacji działalności nie jest wystarczającym powodem do odstąpienia od sporządzania sprawozdań finansowych przy założeniu kontynuacji działalności.
Jednostka stosuje założenie o kontynuacji działalności dopóty, dopóki nie staje się pewne, że nie będzie kontynuowała działalności w dającej się przewidzieć przyszłości obejmującej okres nie krótszy niż jeden rok od dnia bilansowego. Rozważenie przyszłości jednostki od dnia bilansowego przez okres 12 miesięcy jest wymogiem minimalnym; jednostka nie może na przykład sporządzić sprawozdania finansowego przy założeniu kontynuacji działalności, jeżeli do daty zatwierdzenia sprawozdania finansowego została podjęta wiążąca decyzja o zaprzestaniu prowadzenia działalności w okresie 18 miesięcy od dnia bilansowego.
Sprawozdanie finansowe przy braku kontynuacji działalności
Z treści art. 52 ustawy o rachunkowości wynika, że kierownik jednostki zapewnia sporządzenie rocznego sprawozdania finansowego nie później niż w ciągu 3 miesięcy od dnia bilansowego. Sprawozdanie finansowe podpisuje, podając zarazem datę podpisu, osoba, której powierzono prowadzenie ksiąg rachunkowych i kierownik jednostki, a jeżeli jednostką kieruje organ wieloosobowy – wszyscy członkowie tego organu. W rezultacie w przypadku roku obrotowego równego kalendarzowemu data sporządzenia powinna zatem przypadać na dzień nie późniejszy niż 31 marca kolejnego roku obrotowego.
KSR nr 14 wyróżnia przypadki, w których brak kontynuacji działalności wpływa na sprawozdanie finansowe.
Po pierwsze zgodnie z pkt 4.4 KSR jednostka nie powinna sporządzać sprawozdania finansowego przy założeniu kontynuacji działalności, jeżeli zdarzenia następujące po zakończeniu okresu sprawozdawczego (tj. po 31 grudnia), ale przed dniem sporządzenia sprawozdania finansowego (przed 31 marca roku następnego), wskazują na to, że przyjęcie założenia kontynuacji działalności nie jest zasadne.
Po drugie wszelkie informacje uzyskane w okresie po sporządzeniu (po 31 marca), ale przed zatwierdzeniem sprawozdania finansowego (przed 30 czerwca), wskazujące, że przyjęte założenie kontynuacji działalności nie jest zasadne, kierownik jednostki traktuje jako zdarzenie korygujące, otwiera księgi rachunkowe i zmienia sprawozdanie finansowe, sporządzając je przy założeniu braku kontynuowania działalności.
Sprawozdanie finansowe jest sporządzone przy założeniu braku kontynuowania działalności, jeżeli na datę jego sporządzenia występuje jedna z poniższych okoliczności:
- formalne postawienie jednostki w stan likwidacji wobec podjęcia stosownej uchwały przez jej wspólników lub uprawomocnienia się orzeczenia sądu o rozwiązaniu spółki, chyba że jest to niezgodne ze stanem faktycznym lub prawnym;
- ogłoszenie przez sąd upadłości jednostki, chyba że jest to niezgodne ze stanem faktycznym lub prawnym;
- dokonanie przez kierownika jednostki oceny, że jest praktycznie pewne, iż jednostka nie będzie kontynuowała działalności w dającej się przewidzieć przyszłości; taka ocena jest wynikiem analizy zdarzeń lub okoliczności, które mogą wskazywać na znaczącą niepewność co do zdolności jednostki do kontynuowania działalności;
- istotne zmniejszenie zakresu działalności jednostki skutkujące brakiem realnej alternatywy dla likwidacji lub zaniechania działalności.
Ocena zasadności przyjętego założenia kontynuacji działalności przez jednostkę zależy w każdym przypadku od zdarzeń i okoliczności. Ocena statusu jednostki jako kontynuującej działalność jest często prosta. Jeżeli jednostka była dotychczas rentowna i miała łatwy dostęp do środków finansowych, to może wysnuć wniosek, że przyjęcie założenia kontynuacji działalności jest zasadne i nie wymaga przeprowadzania szczegółowej analizy. W innych przypadkach, aby uzyskać pewność, że założenie kontynuacji działalności jest zasadne, kierownik ma obowiązek bardzo dokładnego rozważenia zdolności jednostki do regulowania zobowiązań w terminie ich wymagalności, w tym uwzględnienia wielu czynników określających bieżącą i oczekiwaną rentowność, harmonogramu spłaty zobowiązań i potencjalne źródła alternatywnego finansowania, co wymaga szczegółowych prognoz dotyczących przepływów pieniężnych i zysków.
Zasady wyceny aktywów i zobowiązań oraz prezentacji w sprawozdaniu finansowym przy założeniu braku kontynuowania działalności
Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o rachunkowości oraz na podstawie pkt 5.1 KSR nr 14 można wskazać, że w sprawozdaniu finansowym sporządzonym na pierwszy dzień bilansowy w sytuacji braku kontynuowania działalności oraz w każdym kolejnym sprawozdaniu sporządzonym w takiej sytuacji, co do zasady:
- wycena aktywów jednostki następuje po cenach sprzedaży netto możliwych do uzyskania, nie wyższych od cen ich nabycia albo kosztów wytworzenia, pomniejszonych o dotychczasowe odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe, a także odpisy z tytułu trwałej utraty wartości;
- tworzona jest rezerwa na przewidywane dodatkowe koszty i straty spowodowane zaniechaniem lub utratą zdolności do kontynuowania działalności;
- dokonywane są zmiany dotychczasowych osądów i szacunków, na przykład przyjętych okresów amortyzacji oraz wartości końcowych aktywów trwałych lub klasyfikacji zobowiązań finansowych na długo-, krótkoterminowe, tak, aby ich wycena czy prezentacja odzwierciedliły wszelkie zdarzenia i okoliczności uwzględniające sytuację braku kontynuowania działalności.
Na zakończenie wskażmy też, że w przypadku braku kontynuacji działalności nie przeprowadza się badania sprawozdania finansowego, ponieważ w myśl art. 64 ust. 1 ustawy o rachunkowości obowiązek ten dotyczy tylko określonych jednostek kontynuujących prowadzenie działalności.
Polecamy:
