Prowadząc działalność gospodarczą, narażani jesteśmy na nierzetelnych kontrahentów. Brak zapłaty za sprzedane towary lub wykonane usługi ma decydujące znaczenie dla utrzymania płynności finansowej. Coraz częściej krajowi przedsiębiorcy dokonujący sprzedaży na rzecz podmiotów z zagranicy borykają się z niezapłaconymi fakturami. W wielu przypadkach wierzytelności od zagranicznych kontrahentów nie są możliwe do odzyskania. Podatnicy w takich sytuacjach zastanawiają się, jak udokumentować nieściągalność wierzytelności z zagranicy.
Koszty uzyskania przychodów
Definicję kosztów znajdziemy w art. 22 ust. 1 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej ustawa o PIT). W myśl zapisów tego przepisu kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.
W świetle powołanego uregulowania, aby dany wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, zaistnieć muszą łącznie trzy warunki:
-
celem poniesienia wydatku (bezpośrednim lub pośrednim) powinno być osiągnięcie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów;
-
wydatek ten nie może być wymieniony w zawartym w art. 23 ust. 1 ww. ustawy katalogu wydatków i odpisów, które nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów;
-
wydatek musi być prawidłowo udokumentowany.
Chcąc zaliczyć dany wydatek do kosztów, należy zatem sprawdzić, czy nie występuje on w negatywnym katalogu wydatków.
Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 20 ustawy o PIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem tych, które uprzednio, na podstawie art. 14, zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została uprawdopodobniona.
Warunkiem zaliczenia w ciężar kosztów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne jest zatem kumulatywne spełnienie następujących przesłanek:
-
wierzytelność musi być wierzytelnością nieściągalną, której nieściągalność została uprawdopodobniona przez jej udokumentowanie zgodnie z art. 23 ust.1 ustawy o PIT;
-
wierzytelność musiała być uznana za przychód należny zgodnie z art. 14 ustawy o PIT.
Nieściągalność wierzytelności - uprawdopodobnienie
Jak już podkreślono, podatnik może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów tylko wierzytelności nieściągalne, które uprzednio na podstawie art. 14 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została uprawdopodobniona.
Przykład 1.
Podatnik dokonał sprzedaży towarów. W momencie dokonania dostawy przedsiębiorca rozpoznał przychód podatkowy. Termin płatności został określony na 30 dni. Odbiorca nie wywiązał się i nie dokonał płatności. Podatnik starał się skontaktować z odbiorcą, ale okazało się to niewykonalne. Czy w takim przypadku podatnik może zaliczyć wierzytelność do kosztów uzyskania przychodów?
Nieściągalność wierzytelności w tym przypadku nie została uprawdopodobniona. Za uprawdopodobnioną uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:
-
postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadające stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego
albo
-
postanowieniem sądu o:
-
oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości, jeżeli majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub wystarcza jedynie na zaspokojenie tych kosztów, lub
-
umorzeniu postępowania upadłościowego, jeżeli zachodzi okoliczność, o której mowa w lit. a, lub
-
zakończeniu postępowania upadłościowego
albo
-
protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.
Uznanie wierzytelności nieściągalnej za koszt uzyskania przychodów może nastąpić wyłącznie według powyższych dokumentów. Katalog ten jest zamknięty. Jeśli udokumentujemy nieściągalność wierzytelności w inny sposób, nie będziemy mieli prawa zaliczyć jej do kosztów uzyskania przychodu.
Przykład 2.
Podatnik dokonał sprzedaży towaru. W momencie dokonania dostawy przedsiębiorca rozpoznał przychód podatkowy. Termin płatności został określony na 14 dni. Odbiorca nie wywiązał się i nie dokonał płatności w terminie. Podatnik otrzymał postanowienie sądu o zakończeniu postępowania upadłościowego. Czy w takim przypadku podatnik może zaliczyć wierzytelność do kosztów uzyskania przychodów?
Tak, w tym przypadku można zaliczyć wierzytelność do kosztów uzyskania przychodów. Podatnik posiada bowiem dokument wymieniony przez ustawodawcę.
Nieściągalność wierzytelności zagranicznych
Podatnicy dokonujący transakcji z podmiotami z zagranicy również mają problemy z odzyskaniem wierzytelności za sprzedane towary lub usługi. Brak zapłaty często jest związany z problemami zagranicznych kontrahentów, np. upadłością.
Przykład 3.
Podatnik produkujący konstrukcje stalowe dokonał sprzedaży swoich wyrobów do wieloletniego kontrahenta z Danii. Ponieważ współpraca z kontrahentem układała się wzorcowo, termin płatności na fakturach był określony na 30 dni. Okazało się, iż podatnik z Danii ma problemy finansowe (przegrał proces i musiał zapłacić duże odszkodowanie). Kłopoty finansowe spowodowały, iż kontrahent musiał ogłosić upadłość i nie dokonał zapłaty za fakturę. Podatnik dysponuje dokumentami sądowymi, które potwierdzają upadłość podatnika. Czy przedsiębiorstwo może zaliczyć nieściągalność wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów?
W tym przypadku mamy do czynienia z podatnikiem z Unii Europejskiej, co ułatwia nam możliwość zaliczenia powyższej wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów. Zgodnie bowiem z rozporządzeniem nr 1215/2012 w sprawie jurysdykcji i uznawania orzeczeń sądowych oraz ich wykonywania w sprawach cywilnych i handlowych postanowienia zagranicznych sądów upadłościowych, odpowiadające postanowieniom wymienionym w art. 16 ust. 2 lit a–c ustawy o CIT są uznawane w Polsce. Jeśli wydany dokument odpowiada polskiemu postanowieniu, podatnik może zatem zaliczyć wierzytelność do kosztów uzyskania przychodów (oczywiście pod warunkiem, iż wcześniej zaliczył ją do przychodów). W wielu krajach procedura upadłości przedsiębiorstw przebiega jednak w odmienny niż w naszym kraju sposób.
Przykład 4.
Podatnik wykonał usługę na rzecz podatnika z Wielkiej Brytanii i nie dokonał zapłaty za wykonaną usługę w terminie płatności. Wierzytelność została zarachowana jako przychód. Podatnik dowiedział się, iż spółka z Wielkiej Brytanii wskutek niewypłacalności poddana została procesowi pozasądowej dobrowolnej likwidacji, tzw. Creditors Voluntary Liquidation (CVL), które jest przeprowadzane na podstawie prawa Wielkiej Brytanii – lnsolvency Act z 29 grudnia 1986 roku. CVL jest rodzajem pozasądowego postępowania upadłościowego, obejmującego likwidację majątku. Podatnik posiada odpowiednie dokumenty to potwierdzające. Czy podatnik również w takim przypadku będzie mógł zaliczyć powyższą wierzytelność w koszty podatkowe?
Tak, w tym przypadku będzie można zaliczyć nieściągalność wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów. Sposób upadłości firmy w Wielkiej Brytanii różni się od polskiej procedury. Podatnik z przyczyn niezależnych od siebie nie mógł uzyskać postanowienia sądu, o którym mowa w art. 16 ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, bowiem likwidacja majątku dłużnika w postępowaniu CVL nie toczy się z udziałem sądu. Tym samym nieściągalność wierzytelności została udokumentowana w wystarczający sposób i spełnione zostały pozostałe przesłanki ustawowe, w szczególności przeprowadzona została likwidacja majątku dłużnika, co znalazło potwierdzenie w dokumentach uzyskanych przez podatnika. Powyższe potwierdził NSA w wyroku z 13 stycznia 2016 roku, II FSK 2708/13. Potwierdza to także interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 22 stycznia 2015 roku, ITPB3/4510-576/15/PS. W tym przypadku, co istotne, postanowienie dotyczyło szwajcarskiego organu egzekucyjnego (spoza Unii Europejskiej), który dokumentował nieściągalne wierzytelności.
