Przedsiębiorcy dokonujący regularnych dostaw towarów na rzecz danego kontrahenta mogą zawrzeć z nim umowę o cykliczne dostawy towarów w ustalonym przez strony i wskazanym w umowie okresie rozliczeniowym. Umowa powinna szczegółowo określać warunki dostaw i moment przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jako właściciel. Jaki kurs waluty przy dostawach cyklicznych należałoby zastosować?
Kurs waluty przy dostawie towarów z okresowym terminem rozliczeń
Zgodnie z art. 31a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku, gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. Podatnik może wybrać sposób przeliczania tych kwot na złote według ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego; w takim przypadku waluty inne niż euro przelicza się z zastosowaniem kursu wymiany każdej z nich względem euro.
Usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Art. 19a ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług Przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów, z wyjątkiem dostaw towarów, o których mowa w: 1) art. 7 ust. 1 pkt 2; 2) art. 7a ust. 1 i 2, dokonywanych na rzecz podatnika ułatwiającego dostawy towarów oraz przez tego podatnika.
Na mocy art. 19a ust. 4 w zw. z ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług obowiązek podatkowy dla rozliczanych cyklicznie dostaw towarów powstaje z upływem ostatniego dnia każdego przyjętego przez strony umowy okresu rozliczeniowego. W związku z tym właściwym dla przeliczenia kwot stosowanych do określenia podstawy opodatkowania wyrażonych w walucie obcej na złote jest zgodnie z art. 31a ust. 1 ustawy o VAT kurs średni danej waluty obcej ogłoszony przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający ostatni dzień okresu rozliczeniowego lub ostatni kurs wymiany opublikowany przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający ostatni dzień okresu rozliczeniowego.
Przykład 1.
Pan Piotr będący czynnym podatnikiem VAT prowadzi działalność w zakresie produkcji i sprzedaży słodyczy i posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Przedsiębiorca zawarł umowę z inną firmą posiadającą siedzibę działalności gospodarczej w Polsce, w której ramach cyklicznie dostarcza odbiorcy towary z wykorzystaniem magazynu znajdującego się w Polsce. Umowa przewiduje ustalenie stałej, minimalnej ilość towaru, która ma się znajdować w magazynie. Kontrahent składa harmonogramy lub prognozy na towary dostarczane do magazynu. Pan Piotr jako dostawca na podstawie zawartej umowy ma obowiązek stale utrzymywać ilość danego towaru na umówionym, minimalnym poziomie i zapewnić jego dostępność w magazynie, bazując na harmonogramach lub prognozach składanych przez kontrahenta. Pan Piotr każdorazowo informuje kontrahenta o dokonanych dostawach do magazynu, a kontrahent kontroluje dostawę w magazynie, prowadzi księgi odbioru, przechowywania i utylizacji produktów w magazynie. Kontrahent na podstawie zawartej umowy jest uprawniony do pobierania towarów z magazynu. Strony uznają, że umowa sprzedaży zostaje zawarta pomiędzy panem Piotrem a kontrahentem w momencie pobrania towaru z magazynu przez kontrahenta, w wyniku czego własność towarów przechodzi na kontrahenta. Dostawy rozliczane się w miesięcznych okresach rozliczeniowych trwających od pierwszego do ostatniego dnia roboczego każdego miesiąca. W ostatnim dniu danego okresu rozliczeniowego, a więc ostatniego dnia roboczego danego miesiąca, kontrahent potwierdza zbiorczym raportem ilość towarów pobranych z magazynu, a pan Piotr wystawia fakturę VAT dokumentującą dokonane dostawy towarów z danego okresu rozliczeniowego. Wynagrodzenie za dostarczone towary jest ustalone w walucie obcej. Jaki kurs waluty powinien zastosować?
Obowiązek podatkowy dla rozliczanych miesięcznie dostaw towarów zrealizowanych przez pana Piotra powstaje z upływem ostatniego dnia każdego okresu rozliczeniowego. Przy dokonywaniu rozliczanych zgodnie z przyjętymi okresami rozliczeniowymi dostaw towarów właściwym dla przeliczenia kwot stosowanych do określenia podstawy opodatkowania, wyrażonych w walucie obcej na złote jest kurs średni danej waluty obcej ogłoszony przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający ostatni dzień danego okresu rozliczeniowego lub ostatni kurs wymiany opublikowany przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający ostatni dzień danego okresu rozliczeniowego.
Kurs waluty przy dostawach cyklicznych – interpretacja indywidualna
Interpretacja indywidualna (sygn. 0111-KDIB3-3.4012.286.2020.1.PK) z 1 września 2020 roku wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dotyczy kursu przeliczeniowego dla dostaw towarów, dla których określono okresowy termin rozliczeń.
Wnioskodawca jest podmiotem z siedzibą w Niemczech zarejestrowanym w Polsce jako czynny podatnik VAT oraz podatnik VAT UE. Spółka posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Przedmiotem działalności wnioskodawcy jest produkcja i sprzedaż wyrobów chemicznych oraz tworzyw sztucznych. Wnioskodawca zawarł z kontrahentem posiadającym siedzibę w Polsce oraz zarejestrowanym w Polsce jako podatnik VAT czynny umowę, która przewiduje prowadzenie przez kontrahenta magazynu na terenie składu znajdującego się w jego własnej fabryce. Na podstawie zamówień kontrahenta składanych zgodnie z umową co tydzień lub co dwa tygodnie, w których określony jest plan pobrań towarów z magazynu wraz z zapotrzebowaniem na konkretne towary w danym okresie, Spółka dokonuje przemieszczenia towarów własnych do magazynu, gdzie są one przechowywane w udostępnionym przez kontrahenta miejscu, oddzielnie od innych towarów. Umowa między wnioskodawcą a kontrahentem określa także rodzaj oraz maksymalną ilość towarów, jakie mogą znajdować się w magazynie w danym przedziale czasowym, a także średnie dzienne zapotrzebowanie ze strony kontrahenta na konkretne towary. Powyższe postanowienie umowy nie stanowi jednak zobowiązania do dziennego pobrania określonej ilości towarów przez kontrahenta. Zgodnie z umową po przemieszczeniu do magazynu towary te stanowią w dalszym ciągu własność Spółki i mogą być przez nią wycofane z magazynu. Przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel zgromadzonymi w magazynie towarami następuje wedle umowy dopiero z chwilą pobrania towaru z magazynu przez kontrahenta. Oprócz pobierania towarów z magazynu na zaspokojenie bieżących potrzeb produkcyjnych kontrahenta, umowa przewiduje także zobowiązanie kontrahenta do nabycia (pobrania z magazynu) towarów przechowywanych dłużej niż 90 dni od dnia ich przemieszczenia przez Spółkę do magazynu, pod warunkiem że ich przemieszczenie nastąpiło zgodnie z zamówieniami kontrahenta.
Każdorazowe pobranie towaru z magazynu jest potwierdzane stosownym dokumentem pobrania sporządzonym przez kontrahenta. Wynagrodzenie za dostarczone towary jest ustalone w walucie obcej – euro. Dotychczas wnioskodawca każdą z dostaw rozliczał indywidualnie, jednak z uwagi na regularność dostaw, długotrwałą współpracę i uproszczenie systemu rozliczeń wnioskodawca i jego kontrahent zamierzają dokonać zmiany postanowień łączących ich umowy. Spółka i jej kontrahent zamierzają uzgodnić miesięczny okres rozliczeniowy rozpoczynający się 26. dnia każdego miesiąca i kończący 25. dnia miesiąca następnego, w którym to kontrahent ze z góry założoną powtarzalnością będzie uprawniony do pobrania towarów z magazynu. W ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, tzn. 25. dnia miesiąca następnego kontrahent będzie przedstawiał Spółce zbiorcze zestawienie potwierdzające rodzaj i ilość towarów pobranych z magazynu w danym okresie rozliczeniowym, a Spółka będzie zobowiązana do wystawienia jednej, zbiorczej faktury VAT obejmującej wszystkie dostawy (pobrania z magazynu) w uzgodnionym miesięcznym okresie rozliczeniowym. Wystawienie jednej zbiorczej faktury VAT nastąpi więc w ostatnim dniu uzgodnionego miesięcznego okresu rozliczeniowego lub później. Nowy charakter rozliczeń między wnioskodawcą a jego kontrahentem ma mieć charakter długoterminowy.
Bez zmian w umowie pozostaje natomiast sposób i okres składania zamówień oraz postanowienia określające maksymalną ilość towarów, jakie mogą znajdować się w magazynie w określonym przedziale czasowym i zobowiązanie kontrahenta do nabycia (pobrania z magazynu) towarów przechowywanych dłużej niż 90 dni od dnia ich przemieszczenia przez spółkę do magazynu, pod warunkiem że ich przemieszczenie nastąpiło zgodnie z zamówieniami kontrahenta. Realizowane przez wnioskodawcę dostawy nie są dostawami, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, tzn. wydaniem towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności.
Zadano pytanie o prawidłowość zastosowanego kursu waluty. Zdaniem wnioskodawcy obowiązek podatkowy dla dostaw towarów dokonywanych na zasadach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego będzie powstawał z upływem ostatniego dnia każdego przyjętego przez strony umowy okresu rozliczeniowego (na podstawie art. 19a ust. 4 w zw. z ust. 3 ustawy o VAT), tj. będzie to data dostawy. Z uwagi natomiast na fakt, że obowiązek podatkowy dla rozliczanych miesięcznie dostaw towarów będzie powstawał z upływem ostatniego dnia każdego okresu rozliczeniowego, właściwym dla przeliczenia kwot stosowanych do określenia podstawy opodatkowania wyrażonych w walucie obcej na złote będzie zgodnie z art. 31a ust. 1 ustawy o VAT kurs średni danej waluty obcej ogłoszony przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający ostatni dzień okresu rozliczeniowego lub ostatni kurs wymiany opublikowany przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający ostatni dzień okresu rozliczeniowego. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, odstępując od uzasadnienia.
