Polska gospodarka jest otwarta na podmioty z zagranicy. Powoduje to, że w wielu przypadkach podatnik otrzymuje fakturę w walutach obcych. Dokonuje wówczas przeliczenia kwot z faktury na walutę krajową. W efekcie powstają różnice kursowe. W wielu przypadkach faktury są wystawiane zarówno w walucie krajowej, jak i obcej.
Powstanie różnic kursowych
Na wstępie zaznaczyć należy, że istota różnic kursowych polega na zwiększeniu lub zmniejszeniu równowartości w złotówkach kwoty wyrażonej w innej walucie, wynikającej z zastosowania do jej przeliczenia na złotówki w różnych momentach innych kursów walut.
Sposób ustalania różnic kursowych został szczegółowo określony w art. 9b ust. 1 Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych – dalej ustawa o CIT. Podatnicy mogą ustalać różnice kursowe na podstawie art. 15a albo przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez nich sprawozdania finansowe będą badane przez firmy audytorskie.
W związku z tym, że rachunkowość prowadzona jest w złotych, a podatnik może ponosić koszty lub uzyskiwać przychody także w walutach obcych, zachodzi konieczność stosowania odpowiednich przeliczeń celem ustalenia rzeczywiście poniesionego kosztu bądź osiągniętego przychodu.
Jak wynika z powołanego przepisu, rozliczanie różnic kursowych może być dokonywane według reguł określonych w art. 15a ustawy o CIT. W przypadku spełnienia ustawowych warunków podatnik może dokonywać rozliczeń kursowych według przepisów o rachunkowości.
Różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe (patrz art. 15a ust. 1 ustawy o ustawy o CIT).
Dodatnie różnice kursowe
Dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:
-
przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
-
poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
-
otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;
-
kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;
-
kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.
Ujemne różnice kursowe
Ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:
-
przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
-
poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
-
otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;
-
kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;
-
kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.
Biorąc pod uwagę powyższe, w przypadku, gdy w przeliczeniu na PLN otrzymana zapłata do faktury sprzedaży przewyższa wartość faktury powstaje przychód do opodatkowania (dodatnia różnica kursowa). W odwrotnej sytuacji powstanie koszt (ujemna różnica kursowa). Jeśli natomiast to przedsiębiorca dokonuje zapłaty zobowiązań i w przeliczeniu na PLN kwota dokonanej zapłaty jest wyższa od wartości wynikającej z faktury zakupu, powstanie koszt (ujemna różnica kursowa). W sytuacji odwrotnej będziemy mieć do czynienia z przychodem (dodatnia różnica kursowa).
Faktura wystawiona w dwóch walutach
Jak to wyżej przedstawiliśmy, podatnicy często otrzymują faktury w dwóch walutach – zazwyczaj w euro i złotych.
Przykład 1.
Zakład produkcyjny dokonał sprzedaży tarcicy. Na fakturze sprzedawca ujął należność zarówno w złotówkach, jak i euro. Data płatności na fakturze to 14 dni. Na fakturze znajduje się ponadto zapis, że płatności należy dokonać w euro. Podatnik podał także swój rachunek walutowy. Czy w takim przypadku u podatnika powstaną różnice kursowe?
Tak, w takim przypadku podatnik winien rozliczyć różnice kursowe. Zapłata w tym przypadku nastąpiła bowiem w walucie obcej. W świetle ww. przepisów, aby powstały różnice kursowe, muszą wystąpić łącznie dwa elementy:
- określenie w fakturze należności w walucie obcej,
- otrzymanie faktycznej zapłaty w walucie obcej.
Czyli mimo że na fakturze znajduje się również kwota należności złotych polskich, to powstaną różnice kursowe.
Przykład 3.
Hurtownia dokonała sprzedaży tkaniny dla koncernu międzynarodowego mającego również zakład w Polsce. Z umowy wynika, że podatnik musiał ująć kwotę należności na fakturze zarówno w dolarach, jak i złotówkach. Data płatności na fakturze to 14 dni. Znajduje się na niej ponadto zapis, że płatności należy dokonać w złotówkach. Podatnik podał także swój rachunek. Czy w takim przypadku u podatnika powstaną różnice kursowe?
Nie, w tym przypadku podatnik nie musi dokonywać rozliczenia różnic kursowych. W analizowanej sprawie zarówno kwota na fakturze, jak i zapłata za nią dokonane są bowiem w walucie krajowej. Czyli nie dochodzi tutaj do przeliczenia wartości znajdujących się na fakturze na walutę krajową.
Podsumowując, w przypadku wystawienia faktury w dwóch walutach (w tym krajowej) bardzo istotne jest, w jakiej walucie dokonano płatności. W przypadku dokonania płatności w walucie obcej powstaną różnice kursowe. W sytuacji odwrotnej podatnik nie musi obliczać różnic kursowych.
