Obciążenie kontrahenta kosztami wyżywienia – jak udokumentować?

Utrzymanie dobrych stosunków z kontrahentami jest ważnym aspektem prowadzenia działalności gospodarczej. Stworzenie kontaktów biznesowych wpływa na konkurencyjność firmy i zachowanie stałych umów współpracy, a w konsekwencji na pozycję firmy na rynku. Zdarza się, że przedsiębiorcy ponoszą różnego rodzaju wydatki na rzecz kontrahentów, np. w związku z podróżą służbową zobowiązują się do pokrycia kosztów noclegów, wyżywienia czy transportu. Tego typu wydatki mogą stanowić koszt podatkowy, o ile zostały one poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W dzisiejszym artykule wyjaśnimy, w jaki sposób wyżywienie w trakcie podróży służbowej może zostać rozliczone w kosztach podatkowych oraz jak należy postąpić w przypadku gdy koszty wyżywienia przedsiębiorcy w podróży służbowej zostały pokryte przez kontrahenta. Wyjaśnimy, czy obciążenie kontrahenta kosztami wyżywienia powinno być udokumentowane notą obciążeniową czy fakturą.

Wyżywienie przedsiębiorcy w trakcie podróży służbowej

W przypadku gdy przedsiębiorca odbywa podróże służbowe, czyli podróże związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, to ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów diety związane z tymi podróżami, jednakże wyłącznie w części nieprzekraczającej wysokości diet przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej, a więc do wysokości diet określonych w Rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej.

Aby osoba prowadząca działalność gospodarczą mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wartość diet z tytułu podróży służbowych, podróż musi:

• być związana z prowadzoną działalnością gospodarczą,
• służyć osiągnięciu przychodów lub zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów,
• wysokość diety musi mieścić się w granicach limitu określonego w odrębnych przepisach.

Przedsiębiorca odbywający podróż służbową ma prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w czasie delegacji, o ile wskazane wydatki nie zostały wyszczególnione w zamkniętym katalogu kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, czyli w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wydatki te ujmowane są w Podatkowej Księdze Przychodów i Rozchodów w wysokości wynikającej z faktur lub innych dowodów potwierdzających ich poniesienie. Wyjątkiem są wydatki na wyżywienie w podróży służbowej przedsiębiorcy, które co do zasady są uważane za wydatki o charakterze osobistym przedsiębiorcy i nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Możliwe jest natomiast ujęcie w kosztach uzyskania przychodów diet przysługujących przedsiębiorcom odbywającym podróż służbową. Dieta w czasie podróży krajowej jest przeznaczona na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia i wynosi 30 zł za dobę podróży.

Dieta z tytułu zagranicznej podróży służbowej przysługuje przedsiębiorcom odbywającym podróż służbową do innego kraju, a jej wysokość uzależniona jest od kraju delegacji. Dieta w czasie podróży zagranicznej jest przeznaczona na pokrycie kosztów wyżywienia i inne drobne wydatki.

Z przytoczonego przepisu wynika konieczność wyłączenia z kosztów podatkowych wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą, ale tylko w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom. Oznacza to, że osobom prowadzącym działalności gospodarcze przysługuje prawo uwzględniania w kosztach uzyskania przychodu wartości diet za czas podróży służbowych w ramach określonego limitu, czyli do wysokości diet przysługujących pracownikom. Takie stanowisko zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej (sygn. 0115-KDIT3.4011.55.2018.1.AK) z 23 lutego 2018 roku wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w zakresie obciążania kosztów dietą za podróż przedsiębiorcy.

Ustalając wysokość diety osoby prowadzącej działalność gospodarczą, należy wziąć pod uwagę czas trwania podróży służbowej.

Należność z tytułu diet oblicza się za czas od rozpoczęcia podróży krajowej (wyjazdu) do powrotu (przyjazdu) po wykonaniu zadania służbowego w następujący sposób:

1. jeżeli podróż trwa nie dłużej niż dobę i wynosi:
1. mniej niż 8 godzin – dieta nie przysługuje,
2. od 8 do 12 godzin – przysługuje 50% diety,
3. ponad 12 godzin – przysługuje dieta w pełnej wysokości;
2. jeżeli podróż trwa dłużej niż dobę, za każdą dobę przysługuje dieta w pełnej wysokości, a za niepełną, ale rozpoczętą dobę:
1. do 8 godzin – przysługuje 50% diety,
2. ponad 8 godzin – przysługuje dieta w pełnej wysokości.

Wysokość diety przysługującej przedsiębiorcy odbywającemu podróż służbową należy ująć w Podatkowej Księdze Przychodów i Rozchodów w kolumnie 13 „Pozostałe wydatki”. Dokumentem stanowiącym podstawę rozliczenia diety w kosztach podatkowych jest sporządzony we własnym zakresie dowód wewnętrzny. Dowód wewnętrzny powinien spełniać wymogi wskazane w art. 14 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Dowody wewnętrzne dotyczące rozliczenia kosztów podróży służbowych pracowników oraz wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących powinny zawierać co najmniej następujące dane:

• imię i nazwisko, 
• cel podróży, 
• nazwę miejscowości docelowej,
• liczbę godzin i dni przebywania w podróży służbowej (data i godzina wyjazdu oraz powrotu), 
• stawkę i wartość przysługujących diet.

Przykład 1.

Pani Zuzanna prowadząca jednoosobową działalność gospodarczą w Krakowie odbywa podróż służbową do Warszawy. Czy poniesione w trakcie delegacji koszty wyżywienia stanowią koszty uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej przedsiębiorcy? Czy pani Zuzanna może poniesione koszty na wyżywienie ujmować w Podatkowej Księdze Przychodów i Rozchodów na podstawie faktur? Przedsiębiorca odbywający podróż służbową może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów jedynie diety za czas podróży naliczone zgodnie z odrębnymi przepisami, tj. z Rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 roku w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej. Zapisu tych kosztów w PKPiR dokonuje się na podstawie dowodu wewnętrznego w kolumnie 13 „Pozostałe wydatki”. Nie ma możliwości ujęcia w Podatkowej Księdze Przychodów i Rozchodów wydatków na wyżywienie przedsiębiorcy w trakcie delegacji na podstawie faktur.

Zapewnienie posiłku przez kontrahenta a prawo do diety za podróż służbową

Na podstawie art. 7 ust. 3 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej dieta nie przysługuje w szczególności wtedy, gdy pracownikowi zapewniono bezpłatne całodzienne wyżywienie. Przepisy rozporządzenia możemy odnieść także do przedsiębiorcy odbywającego podróż służbową, któremu kontrahent zapewnia bezpłatne całodzienne wyżywienie. W tej sytuacji przedsiębiorca przebywający w delegacji nie powinien rozliczać diety z tytułu podróży służbowej w kosztach uzyskania przychodów w działalności gospodarczej.

Przykład 2.

Pani Zofia prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w Łodzi. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej współpracuje ona z kontrahentem z Krakowa. Kontrahent pani Zofii zlecił jej wyjazd służbowy do Krakowa, opłacając jej transport, nocleg i całodzienne wyżywienie na czas pobytu w tym mieście. Czy pani Zofii przysługuje dieta z tytułu podróży służbowej? Nie, z uwagi na to, że kontrahent zapewnił pani Zofii bezpłatne całodzienne wyżywienie, przedsiębiorcy nie przysługuje dieta z tytułu odbycia podróży służbowej.

Obciążenie kontrahenta kosztami wyżywienia – faktura czy nota obciążeniowa?

Kontrahent może zobowiązać się do opłacenia diet przedsiębiorcy odbywającego podróż służbową. Trzeba mieć na uwadze, że obciążenie kontrahenta określonymi kosztami jest możliwe wyłącznie na podstawie umowy zawartej pomiędzy stronami. Ponoszenie kosztów na kontrahenta musi zawsze być przedmiotem uzgodnień.

Obciążając kontrahenta kosztami diety, nie należy wystawiać faktury VAT. Nie są bowiem świadczone na rzecz kontrahenta żadne usługi, nie mamy w tej sytuacji także do czynienia z odsprzedażą żadnych usług. Obciążenie kontrahenta kosztami diety powinno zatem nastąpić poprzez wystawienie noty obciążeniowej.

Takie stanowisko zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej (sygn. IP-PP2-443-993/08-2/AZ) z 19 września 2008 roku wydanej przez Izbę Skarbową w Warszawie.

Fragment uzasadnienia interpretacji:

„[…] w związku z oddelegowaniem pracowników do wykonywania zadań określonych w porozumieniu, Wnioskodawca dokonuje (refundacji) zwrotu kosztów zatrudnienia, kosztów podróży służbowych i pobytu pracownika. Wnioskodawca podkreśla, że powyższe nie jest związane ze świadczeniem jakiejkolwiek usługi między stronami, tj. pomiędzy Centrum a instytucjami z resortu Obrony Narodowej, z tytułu czego otrzymywaliby oni korzyść.

Zobowiązanie Centrum nie dotyczy świadczenia mającego charakter usługi, lecz świadczenia pieniężnego w postaci zwrotu kosztów delegacji pracowników z resortu Obrony Narodowej. Pomiędzy jednostką zwracającą koszty zatrudnienia, podróży i pobytu pracownika (tj. Centrum) a jednostkami organizacyjnymi nie istnieje świadczenie wzajemne, gdyż nie istnieje podmiot będący bezpośrednim beneficjentem tego zobowiązania. Natomiast opodatkowaniu podlegają tylko te czynności, które przyczyniają się bezpośrednio do uzyskania korzyści przez wypłacającego. Wnioskodawca nie otrzymuje żadnej korzyści, dokonując zwrotu przedmiotowych kosztów.

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż refundacja kosztów nie stanowi czynności wymienionej w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, a zatem nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. W związku z tym, iż przedmiotowa czynność nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, to nie należy jej dokumentować fakturą VAT. Jak bowiem wynika z art. 106 ust. 1 ustawy i art. 2 pkt 22 ustawy, faktura stwierdza w szczególności m.in. dokonanie sprzedaży, czyli dokumentuje odpłatną dostawę towarów (w tym dostawę wewnątrzwspólnotową, a także realizowaną w ramach eksportu) oraz odpłatne świadczenie usług”.

Nota obciążeniowa dokumentuje zwrot kosztów. Wystawiając notę obciążeniową, nie mamy do czynienia z zakupem usługi, którą odsprzedajemy dalej, czyli refakturujemy.

Wydatki ponoszone przez przedsiębiorcę z tytułu wizyt kontrahentów, takie jak opłacenie dla nich noclegu, wyżywienia czy transportu, są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, przez co stanowią koszty podatkowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wizyty kontrahentów mające charakter biznesowy, ich celem jest stworzenie dobrego wizerunku oraz wykreowanie pozytywnych relacji z kontrahentami, zatem są ponoszone dla uzyskania przychodu. Takie stanowisko zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej (sygn. 0111-KDIB1-1.4010.416.2019.2.ŚS) z 9 grudnia 2019 roku wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w zakresie zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków ponoszonych z tytułu wizyt kontrahentów.