W przypadku pojawienia się podatku u źródła obowiązek poboru podatku spoczywa na podmiocie wypłacającym wynagrodzenie, który pełni funkcję płatnika. W związku z tym warto zastanowić się, w jaki sposób kształtuje się ewentualna odpowiedzialność podatkowa i karna w przypadku, gdy wystąpi niepobranie podatku u źródła.
Obowiązek poboru podatku u źródła i zakres odpowiedzialności płatnika
Obowiązek poboru podatku u źródła pojawia się wtedy, gdy polski podatnik dokonuje wypłaty wynagrodzenia na rzecz nierezydenta. Tytułem przykładu wskażmy, że zgodnie z art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT w przypadku wypłaty na rzecz nierezydenta wynagrodzenia z tytułu świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze – pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.
W powyższym przypadku polski podatnik wypłacający wynagrodzenie pełni funkcję płatnika. Zgodnie art. z art. 8 ustawy – Ordynacja podatkowa płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.
Na mocy art. 42 ust. 1 ustawy o PIT płatnicy przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) – na rachunek urzędu skarbowego, przy którego pomocy naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania.
Należy jednak zaznaczyć, że nie w każdym przypadku pojawia się konieczność poboru podatku przez polskiego płatnika. Pamiętajmy, że zgodnie z art. 29 ust. 2 ustawy o PIT przepisy dotyczące poboru podatku u źródła stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.
Przykład 1.
Podatnik z Polski zakupił od firmy z Niemiec usługę badania rynku. Niemiecka firma przedstawiła certyfikat rezydencji podatkowej. Czy w opisanym przypadku podatnik z Polski ma obowiązek pobrania 20% podatku u źródła od wypłaconego wynagrodzenia?
Zgodnie z art. 7 polsko-niemieckiej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład. Oznacza to, że wynagrodzenie niemieckiego podatnika zgodnie z umową międzynarodową podlega opodatkowaniu wyłącznie w Niemczech. Polski podatnik nie ma obowiązku poboru podatku u źródła.
W kwestii odpowiedzialności za podatek u źródła należy w pierwszej kolejności wskazać, że zgodnie z art. 30 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany, ale niewpłacony.
Stosownie do art. 30 § 4 ustawy – Ordynacja podatkowa, jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi okoliczność, o której mowa w § 1 lub § 2, organ ten wydaje decyzję o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta, w której określa wysokość należności z tytułu niepobranego lub pobranego, a niewpłaconego podatku.
Przykład 2.
Podatnik z Polski zakupił od firmy z Niemiec usługę badania rynku. Polska firma nie zwróciła się o certyfikat rezydencji podatkowej. Polska firma nie pobrała podatku u źródła. Kto w opisanej sytuacji ponosi odpowiedzialność podatkową?
W opisanej sytuacji urząd skarbowy wyda wobec polskiego podatnika decyzję o odpowiedzialności za niepobrany podatek u źródła w wysokości 20% wypłaconego wynagrodzenia.
W kwestii ewentualnych konsekwencji karnych należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 78 § 1 Kodeksu karnego skarbowego płatnik, który nie pobiera podatku albo pobiera go w kwocie niższej od należnej, podlega karze grzywny do 720 stawek dziennych albo karze pozbawienia wolności do lat 2, albo obu tym karom łącznie.
Niepobranie podatku u źródła a okoliczności wyłączające odpowiedzialność płatnika
W tym miejscu warto też zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 30 § 5 ustawy – Ordynacja podatkowa przepisów § 1-4 nie stosuje się, jeżeli odrębne przepisy stanowią inaczej albo jeżeli podatek nie został pobrany z winy podatnika; w tych przypadkach organ podatkowy wydaje decyzję o odpowiedzialności podatnika. Odpowiedzialność podatnika można orzec w decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego.
Tytułem przykładu można wskazać, że zgodnie z art. 41 ust. 9a ustawy o PIT, jeżeli miejsce zamieszkania podatnika dla celów podatkowych zostało udokumentowane certyfikatem rezydencji niezawierającym okresu jego ważności, płatnik przy poborze podatku uwzględnia ten certyfikat przez okres kolejnych 12 miesięcy od dnia jego wydania.
W myśl art. 41 ust. 9b ustawy o PIT, jeżeli w okresie 12 miesięcy od dnia wydania certyfikatu, o którym mowa w ust. 9a, miejsce zamieszkania podatnika dla celów podatkowych uległo zmianie, podatnik jest obowiązany do niezwłocznego udokumentowania miejsca zamieszkania dla celów podatkowych nowym certyfikatem rezydencji.
Natomiast w myśl art. 41 ust. 9c ustawy o PIT, jeżeli podatnik nie dopełnił obowiązku określonego w ust. 9b, odpowiedzialność za niepobranie podatku przez płatnika lub pobranie podatku w wysokości niższej od należnej ponosi podatnik.
Przykład 3.
Podatnik z Polski zakupił od firmy z Niemiec usługę badania rynku. Niemiecka firma przedstawiła certyfikat rezydencji podatkowej z 12-miesięcznym okresem ważności. Po 2 miesiącach niemiecki podatnik przeniósł swoją rezydencję podatkową do Francji. O tym fakcie nie poinformował polskiego podatnika, który, opierając się na niemieckim certyfikacie, nie pobrał podatku. Czy w opisanym przypadku polski podatnik poniesie odpowiedzialność za niepobranie podatku?
Z uwagi na możliwość przypisania winy niemieckiemu podatnikowi polski płatnik nie ponosi odpowiedzialności za niepobrany podatek u źródła. Polski organ orzeknie o odpowiedzialności zagranicznego podatnika w drodze decyzji podatkowej.
[alert-info]Warto podkreślić, że w art. 30 § 5a Ordynacji podatkowej określono okoliczności, w ramach których odpowiedzialność płatnika nie może być wyłączona ani ograniczona nawet w przypadku winy podatnika w zakresie niepobrania podatku u źródła.[/alert-info]
W przypadku niepobrania podatku u źródła polski płatnik może zostać obciążony odpowiedzialnością podatkową. Dodatkowo może pojawić się również odpowiedzialność karna przewidziana w kks. Należy zaznaczyć, że nie w każdym przypadku wystąpienie winy podatnika wyłączy odpowiedzialność płatnika.
