Zbiorcze ujęcie sprzedaży VAT marża na jednym dokumencie

Zbiorcze ujęcie sprzedaży VAT marża mogłoby być sporym ułatwieniem dla podatnika, szczególnie w kontekście rozliczenia na jednym dokumencie zbiorczym sprzedaży. Należy jednak się zastanowić, czy w świetle obowiązujących przepisów takie rozwiązanie jest dopuszczalne.

Zasady rozliczenia VAT na podstawie procedury marży

Aby poprawnie odpowiedzieć na postawiony we wstępie problem, trzeba w pierwszej kolejności przywołać regulacje dotyczące rozliczenia podatku VAT w ramach procedury VAT marża. Przypomnijmy zatem, że istotą procedury opodatkowania marży jest opodatkowanie nie całej kwoty należnej z tytułu sprzedaży towaru, lecz marzy. Przepis art. 120 ust. 4 ustawy o VAT stanowi, że w przypadku podatnika dokonującego dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków nabytych uprzednio przez tego podatnika w ramach prowadzonej działalności, w celu odprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między kwotą sprzedaży a kwotą nabycia, pomniejszona o kwotę podatku. 

Przez kwotę sprzedaży rozumie się całkowitą kwotę, którą podatnik otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów od nabywcy lub osoby trzeciej, wliczając w to otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty bezpośrednio związane z tą dostawą, podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze oraz koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, którymi podatnik obciąża nabywcę, z wyłączeniem kwot, o których mowa w art. 29a ust. 7 ustawy o VAT.

Natomiast przez kwotę nabycia rozumie się wszystkie składniki wynagrodzenia, które dostawca towarów otrzymał lub ma otrzymać od podatnika.

Na potrzeby stosowania ww. procedury przez towary używane (które będą przedmiotem analizy) rozumie się ruchome dobra materialne nadające się do dalszego użytku w ich aktualnym stanie lub po naprawie. Warto podkreślić, że ta szczególna procedura dotyczy jednak tylko dostawy towarów używanych, które podatnik nabył od określonej kategorii podmiotów. Należy podkreślić, że do stosowania szczególnej procedury opodatkowania marżą uprawnieni są podatnicy, którzy dokonują dostawy towarów nabytych w okolicznościach wymienionych w art. 120 ust. 10 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 120 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług przepisy ust. 4 i 5 dotyczą dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków, które podatnik nabył od:

1. osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, niebędącej podatnikiem, o którym mowa w art. 15, lub niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej;
2. podatników, o których mowa w art. 15, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;
3. podatników, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana zgodnie z ust. 4 i 5;
4. podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;
5. podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana podatkiem od wartości dodanej na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w ust. 4 i 5, a nabywca ma dokumenty jednoznacznie potwierdzające nabycie towarów na tych zasadach.

Zastosowanie procedury VAT marża powoduje odstępstwo od ogólnej reguły ustalania podstawy opodatkowania. W myśl art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej. Natomiast w przypadku procedury VAT marża podstawa opodatkowania to różnica pomiędzy ceną sprzedaży a ceną zakupu.

Zbiorcze ujęcie sprzedaży VAT marża - przesłanki zastosowania systemu

Analiza orzecznictwa sądowego dotyczącego problematyki zastosowania procedury VAT marża w ramach prowadzonej działalności gospodarczej prowadzi do wniosku, że procedura ta ma charakter dobrowolny, jednakże jako odstępstwo od reguły ogólnej jej warunki muszą być ściśle przestrzegane. 

W związku z powyższym bardzo istotne z punktu widzenia podatnika jest właściwe udokumentowanie nabycia konkretnego towaru będącego przedmiotem dalszej odsprzedaży w ramach tej procedury. Jak wskazał WSA w Gorzowie Wlkp. w wyroku z 30 listopada 2016 roku (I SA/Go 219/16), podatnik korzystający z procedury VAT marża przy sprzedaży towarów używanych powinien wykazać, że spełnia wszystkie przesłanki i przedstawić dowody na ich potwierdzenie. O zakwalifikowaniu danej rzeczy będącej przedmiotem dostawy do „towarów używanych” w rozumieniu art. 120 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT decyduje sam ich stan, faktyczne korzystanie z nich, powodujące mniejsze lub większe zużycie. Wyrażenie „towary używane” oznacza w związku z powyższym wszystkie towary, które nie są nowe w potocznym rozumieniu tego słowa.

Podobnie też ten sam sąd w wyroku z 30 listopada 2016 roku (I SA/Go 229/16) wskazał, że podatnik dokonujący dostawy towarów używanych i opodatkowujący te dostawy w systemie VAT marża musi udokumentować źródło nabycia towaru używanego. Prowadzona ewidencja powinna zawierać dane, które pozwalają ocenić dopuszczalność zastosowania wymienionej procedury. 

VAT marża powinna być ustalana na podstawie pojedynczych dokumentów sprzedaży

W kontekście rozpatrywanego problemu warto też przywołać treść wyroku WSA w Gdańsku z 26 lipca 2022 roku (I SA/Gd 95/22): „Określenie przedmiotu bez podania szczegółów dotyczących poszczególnych zbiorów, ich ilości i wartości, uniemożliwia ustalenie tożsamości towaru w celu powiązania zakupu ze sprzedażą oraz ilości i rodzaju towarów posiadanych na stanie. W konsekwencji uniemożliwia to określenie podstawy opodatkowania według systemu VAT marża”.

W świetle powyższego istotne jest ustalenie zarówno ceny nabycia, jak i ceny sprzedaży dla każdego konkretnego towaru używanego. Tylko w takim przypadku możliwe jest poprawne i rzetelne określenie podstawy opodatkowania w przypadku procedury VAT marża.

Na taki sposób interpretacji przepisów wskazuje również Ministerstwo Finansów. W odpowiedzi na jedno z pytań dotyczących stosowania JPK_VAT (zamieszczonej na stronie internetowej www.podatki.gov.pl) wskazano, że w przypadku sprzedaży towarów używanych, gdzie marża jest ustalana jednostkowo (zgodnie z art. 120 ust. 4 ustawy o VAT), w JPK_VAT z deklaracją należy dokonać odrębnych zapisów dla sprzedaży każdego towaru używanego. 

Przykład 1.

Pan Mateusz nabywa towary używane od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i następnie sprzedaje je z zastosowaniem procedury VAT marża na rzecz przedsiębiorców. Mężczyzna sumuje marżę z całego miesiąca i rozlicza sprzedaż jednym zbiorczym dokumentem. Czy takie działanie jest poprawne?

W kontekście przywołanych argumentów należy stwierdzić, że takie zachowanie nie jest właściwe. Każdy jednostkowy towar używany, nabyty w celu dalszej odsprzedaży powinien być rozliczony w deklaracji VAT odrębnym dokumentem. 

Mając zatem powyższe na uwadze, należy wskazać, że zgodnie z przepisami rozliczenie procedury VAT marża dla towarów używanych – pozwalające na właściwe ustalenie podstawy opodatkowania – obejmuje ustalenie ceny nabycia oraz sprzedaży konkretnego towaru, co wyklucza możliwość stosowania zbiorczych dokumentów.