Konkurencja w handlu i usługach powoduje, że wiele firm prowadzi liczne akcje promocyjne. Obecnie jedną z najbardziej popularnych są kupony rabatowe. Rozdaje się je klientom, którzy dzięki nim mogą kupić towary bądź usługi w znacznie niższych cenach. Przedsiębiorcy oferujący takie kupony korzystają zazwyczaj z agencji reklamowych. W związku z tym podatnicy mają problem z rozliczeniem podatku VAT od kuponów rabatowych. W artykule wyjaśnimy jak przebiega opodatkowanie kuponów rabatowych.
Odpłatność a opodatkowanie podatkiem VAT
Z treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług – dalej: ustawa o VAT – jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT, gdy są wykonywane odpłatnie. Abyśmy mogli uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przepisy ustawy nie określają, w jakiej postaci ma być wynagrodzenie.
Przypomnijmy, że ze świadczeniem usług mamy do czynienia w sytuacji, w której czynność/zachowanie/zdarzenie posiada następujące cechy:
-
stanowi świadczenie dające się wyodrębnić spośród innych czynności dokonywanych przez dany podmiot;
-
świadczenie to może mieć charakter czynny lub bierny – tj. może polegać zarówno na podejmowaniu danych czynności/działań, jak i na powstrzymywaniu/zaniechaniu tych czynności/działań lub też ich tolerowaniu.
Przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu, istotne jest zatem określenie, czy wykonywano świadczenie i czy wynagrodzenie z tego tytułu miało być wypłacone.
Tym samym muszą być spełnione następujące warunki:
-
w następstwie zobowiązania, w którego wykonaniu usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;
-
świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).
Pojęcie świadczenia usług ma więc szeroki zakres. Nie obejmuje ono wyłącznie działań podatnika, lecz także zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie podatnika (niebędące dostawą towarów) na rzecz innego podmiotu. Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że pojęcie świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim jako określone zachowanie podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług lub dostawy towarów, to niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT jest spełnienie przesłanki odpłatności.
Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na którego podstawie wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.
Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów/świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).
Karta rabatowa (kupon) a bon z ustawy o VAT
Zgodnie z regulacjami przewidzianymi w art. 8a ust. 1 ustawy o VAT za dostawę towarów lub świadczenie usług uznaje się również transfer bonu jednego przeznaczenia dokonany przez podatnika działającego we własnym imieniu. Natomiast transfer bonu różnego przeznaczenia nie podlega opodatkowaniu VAT. W myśl tego przepisu opodatkowaniu VAT podlega wyłącznie faktyczne przekazanie towarów bądź świadczenie usług w zamian za bon różnego przeznaczenia.
Zgodnie z ustawową definicją za bon uznaje się instrument, z którym wiąże się obowiązek jego przyjęcia jako wynagrodzenia lub części wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, w którego przypadku towary, które mają zostać dostarczone, lub usługi, które mają zostać wykonane, lub tożsamość potencjalnych dostawców bądź usługodawców są wskazane w samym instrumencie, lub określone w powiązanej dokumentacji, w tym w warunkach wykorzystania tego instrumentu.
W ustawie wyjaśniono także pojęcie bonu jednego przeznaczenia. W przypadku bonu, którego miejsce dostawy towarów lub świadczenia usług, których on dotyczy, oraz kwota należnego podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze z tytułu dostawy tych towarów lub świadczenia tych usług, są znane w chwili jego emisji, jest to bon jednego przeznaczenia. A contrario, za bon różnego przeznaczenia uznaje się bon inny niż bon jednego przeznaczenia.
Analiza powyższych zapisów ustawowych potwierdza, że karta rabatowa nie jest bonem w rozumieniu ustawy VAT. Uprawnia ona bowiem do zakupów po niższej cenie. Bony uprawniają więc do otrzymania określonego towaru na zasadzie wymiany, natomiast kody rabatowe dają jedynie prawo do zniżki od ceny zakupu.
Opodatkowanie kuponów rabatowych
W przypadku kart rabatowych najczęściej emituje je producent, jednak są one wykorzystywane przez inne podmioty.
Przykład 1
Spółka zamierza sprzedawać partnerowi emitowane przez siebie kupony rabatowe. Partner zakupione kupony będzie przekazywał innym osobom w ramach organizowanych przez siebie akcji promocyjnych. Osoby te będą mogły wykorzystać kupony rabatowe w sieci sklepów należących do spółki i jej partnerów. Kupon rabatowy będzie upoważniać do zakupu ściśle określonego towaru lub towarów po cenie uzgodnionej w umowie pomiędzy spółką a partnerem, np. 1 zł brutto. Spółka uważa, że odpłatne przekazanie kuponów rabatowych partnerowi nie podlega VAT, ponieważ nie jest to ani dostawa towarów, ani świadczenie usług. Czy to stanowisko jest prawidłowe?
Stanowisko spółki nie jest prawidłowe. W chwili nabycia kuponu rabatowego partner nie nabywa żadnego towaru, gdyż w świetle powyższej analizy trudno uznać za niego kupon rabatowy. Jest on jedynie znakiem legitymacyjnym, „kwitem” uprawniającym do nabycia towarów po obniżonej cenie. Zatem będący przedmiotem niniejszej analizy kupon rabatowy stanowi dokument uprawniający do otrzymania rabatu przy zakupie towarów w spółce oraz u partnerów współpracujących z podmiotem. Skoro nie jest towarem, jego odpłatna sprzedaż nie może zostać uznana za dostawę towarów.
Partner dokonuje zakupu kodów rabatowych odpłatnie, tym samym sprzedaż ta stanowi świadczenie odpłatne. Strony tej usługi tworzą stosunek prawny, który sprowadza się do tego, że w zamian za wykonanie usługi (odpłatne przekazanie partnerowi kuponów rabatowych, które uprawniają do zniżki od ceny zakupu określonych towarów przez uczestników promocji w ramach organizowanej przez niego akcji promocyjnej) zostaje wypłacone wynagrodzenie. Usługą jest więc sprzedażą kuponów rabatowych. W tym przypadku otrzymane za nią od partnera wynagrodzenie skutkuje otrzymaniem przez niego korzyści w postaci zaoferowania uczestnikom możliwości promocyjnego zakupu konkretnych towarów po obniżonej cenie z użyciem kuponów rabatowych.
Przekazywane kupony rabatowe upoważniają więc uczestników promocji organizowanej przez partnera do nabycia na preferencyjnych warunkach (rabat) towarów oferowanych przez spółkę. Tym samym, sprzedaż prawa do rabatu jest świadczeniem odpłatnym, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.
Podsumowując, w tym przypadku spółka winna uznać przekazanie kuponów rabatowych za usługę i w momencie ich sprzedaży opodatkować je.
