Tytułowy system pay and refund jest związany z poborem podatku u źródła, w ramach którego płatnik może zastosować zwolnienia, preferencje lub wyłączenia podatkowe. Z założenia system ten jest obligatoryjny, natomiast istnieją 2 modele pozwalające na uniknięcie konieczności stosowania tego modelu.
Podatek u źródła oraz system pay and refund
Na początku wyjaśnimy jednak, na czym polega opisany model. Otóż polski podatnik dokonujący wypłaty należności z dywidendy, odsetek czy też należności licencyjnych na rzecz podmiotów zagranicznych (nierezydentów) ma obowiązek pobrania w Polsce podatku u źródła. W konsekwencji nierezydent powinien otrzymać należność z danego tytułu już po pomniejszeniu o kwotę pobranego przez podmiot wypłacający podatku.
Zasadniczo podatek u źródła od dywidendy wynosi 19%, natomiast od odsetek i innych należności 20% podatku CIT. Jednocześnie polskie przepisy stosuje się z zastosowaniem zawartych umów międzynarodowych, które mogą przewidywać niższe stawki podatku lub wyłączenie z opodatkowania u źródła. Również polska ustawa o CIT przewiduje zwolnienie opodatkowania w ramach podatku u źródła w przypadku wypłat należności na rzecz nierezydentów z krajów UE, EOG lub Szwajcarii.
Natomiast zgodnie z art. 26 ust. 2e ustawy o CIT, jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wskazanych powyżej na rzecz podmiotu powiązanego przekroczyła w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwotę 2 000 000 zł, to podmioty wypłacające jako płatnicy są obowiązane pobrać podatek u źródła od nadwyżki ponad kwotę 2 000 000 zł bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.
W świetle powyższej regulacji płatnik ma obowiązek pobrania podatku u źródła. Tak pobrany podatek możliwy jest do odzyskania w mechanizmie pay and refund. Otóż, jak wynika z art. 28b ust. 1 ustawy o CIT, organ podatkowy zwraca, na wniosek, podatek pobrany zgodnie z art. 26 ust. 2e. Wysokość podatku do zwrotu określa się na podstawie zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.
Do wniosku o zwrot należy dołączyć całą listę dokumentów oraz oświadczeń wskazanych w art. 28b ust. 4 ustawy o CIT.
W sprawie zwrotu podatku organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa kwotę zwrotu (chyba że zwrot nie budzi wątpliwości). Zwrot podatku u źródła następuje bez zbędnej zwłoki, nie później jednak niż w terminie 6 miesięcy od dnia wpływu wniosku o zwrot podatku.
Jeżeli posiadane informacje wskazują na wysokie prawdopodobieństwo niezasadności zwrotu oraz wyczerpano możliwości uzyskania informacji przesądzających o zasadności zwrotu na podstawie przepisów prawa krajowego, wskutek czego weryfikacja zasadności zwrotu nie jest możliwa w terminie, organ podatkowy może przedłużyć wskazany termin zwrotu podatku do czasu zakończenia weryfikacji wniosku o zwrot podatku w ramach kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego.
Wyłączenie stosowania pay and refund – oświadczenie płatnika
Pierwszym przypadkiem, w ramach którego następuje wyłączenie konieczności stosowania systemu pay and refund, jest złożenie przez płatnika odpowiedniego oświadczenia. Otóż zgodnie z art. 26 ust. 7a ustawy o CIT systemu pay and refund nie stosuje się, jeżeli płatnik złożył oświadczenie, że:
- ma dokumenty wymagane przez przepisy prawa podatkowego dla zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania;
- po przeprowadzeniu weryfikacji z zastosowaniem należytej staranności nie ma wiedzy uzasadniającej przypuszczenie, że istnieją okoliczności wyłączające możliwość zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.
Oświadczenie płatnik jest obowiązany złożyć do organu podatkowego nie później niż ostatniego dnia drugiego miesiąca następującego po miesiącu, w którym doszło do przekroczenia kwoty 2 000 000 zł, przy czym wykonanie tego obowiązku po dokonaniu wypłaty nie zwalnia płatnika z obowiązku dochowania należytej staranności przed jej dokonaniem.
Warto pamiętać, że w przypadku gdy złożenie oświadczenia nie jest możliwe z uwagi na niespełnienie warunków będących jego przedmiotem, płatnik, w terminie, o którym mowa w tym przepisie, wpłaca podatek u źródła, który byłby należny wraz z odsetkami za zwłokę.
Przykład 1.
Polska spółka dokonuje wypłaty dywidendy w kwocie 5 000 000 zł na rzecz swojego udziałowca (inna spółka) z siedzibą w Kanadzie. Polska spółka chce zastosować obniżoną stawkę podatku dla wypłaty dywidendy wynikającą z polsko-kanadyjskiej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania (5%). W jaki sposób polska spółka może uniknąć konieczności pobrania polskiej stawki 19% podatku u źródła i konieczności późniejszego wnioskowania o zwrot na podstawie art. 28b ustawy o CIT?
Jeżeli polska spółka złoży oświadczenie o przeprowadzeniu weryfikacji warunków zastosowania obniżonej stawki podatku (kanadyjska spółka jest tzw. rzeczywistym odbiorcą – beneficial owner – oraz ma odpowiednie dokumenty, tj. certyfikat rezydencji kanadyjskiej spółki), to na mocy art. 26 ust. 7a ustawy o CIT wyłączone jest stosowanie mechanizmu pay and refund.
Wyłączenie stosowania pay and refund – opinia o stosowaniu preferencji
Drugą możliwością, która pozwala na wyłączenie stosowania mechanizmu pay and refund, jest uzyskanie opinii o stosowaniu preferencji, o której mowa w art. 26b ustawy o CIT. Otóż organ podatkowy wydaje na wniosek (podatnika lub platnika) opinię o stosowaniu przez płatnika zwolnienia z poboru podatku u źródła lub stosowaniu stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobraniu podatku zgodnie z taką umową.
Wniosek o wydanie opinii o stosowaniu preferencji podlega opłacie wpłacanej na rachunek organu podatkowego w terminie 7 dni od dnia złożenia wniosku, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Wysokość opłaty od wniosku o wydanie opinii o stosowaniu preferencji wynosi 2000 zł. Opinię o stosowaniu preferencji wydaje się bez zbędnej zwłoki, nie później niż w terminie 6 miesięcy od dnia wpływu wniosku do organu podatkowego.
Na odmowę wydania opinii o stosowaniu preferencji przysługuje prawo wniesienia skargi do sądu administracyjnego. Opinia o stosowaniu preferencji wygasa z upływem 36 miesięcy od dnia jej wydania lub jeżeli uległy zmianie okoliczności faktyczne będące podstawą wydania opinii.
Konstrukcja systemu pay&refund sprawia, że obligatoryjnie płatnik musi pobrać podatek u źródła, a zwrot podatku następuje dopiero po przeprowadzeniu weryfikacji zasadności zwrotu przez organy podatkowe. Z tego też względu dobrym rozwiązaniem jest zastosowanie instytucji oświadczenia płatnika lub uzyskanie opinii o stosowaniu preferencji. Dzięki tym rozwiązaniom stosowanie mechanizmu pay&refund nie będzie konieczne.
