W świetle przepisów prawa dopuszczalne jest przekazanie w oparciu o umowę dożywocia nieruchomości wykorzystywanej w działalności gospodarczej. Okazuje się, że jej zawarcie może być korzystne podatkowo. Sprawdź, czy należy opodatkować przekazanie majątku w ramach umowy dożywocia na gruncie PIT i VAT.
Umowa dożywocia na gruncie PIT
Analizując umowę dożywocia na gruncie podatku PIT, należy zastanowić się, czy w tym wypadku możliwe jest określenie przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT (pozarolnicza działalność gospodarcza).
Przede wszystkim trzeba jednak wskazać na elementy istotne samej umowy dożywocia. W tym zakresie należy sięgnąć do treści art. 908 kc, w którym wskazano, że jeżeli w zamian za przeniesienie własności nieruchomości nabywca zobowiązał się zapewnić zbywcy dożywotnie utrzymanie (umowa o dożywocie), powinien on, w braku odmiennej umowy, przyjąć zbywcę jako domownika, dostarczać mu wyżywienia, ubrania, mieszkania, światła i opału, zapewnić mu odpowiednią pomoc i pielęgnowanie w chorobie oraz sprawić mu własnym kosztem pogrzeb odpowiadający zwyczajom miejscowym.
Istotą odpłatności umowy o dożywocie jest to, że zbywca, dokonując przysporzenia, nie czyni tego kosztem własnego majątku, albowiem uzyskuje ekwiwalentne świadczenie posiadające określony wymiar materialny, przejawiający się choćby w zaoszczędzeniu przez zbywcę tych wydatków, które musiałby ponieść w związku z własnym utrzymaniem, gdyby nie doszło do zawarcia umowy o dożywocie.
Co jednak istotne w kontekście możliwości ustalenia przychodu, w przypadku umowy dożywocia nie mamy do czynienia z klasycznym przykładem ekwiwalentności świadczeń – tak jak przy umowie sprzedaży. Świadczenia przekazywane na rzecz dożywotnika nie mogą być utożsamiane z ceną sprzedaży.
W rezultacie w przypadku zbycia nieruchomości w drodze umowy dożywocia nie można mówić o przychodzie w postaci kwoty pieniężnej. W umowie tej nie występuje cena, a dożywotnik nie otrzymuje jednorazowego świadczenia odpowiadającego wartości zbytej nieruchomości. Otrzymanie świadczeń z tytułu umowy dożywocia rozłożone jest na pewien nieokreślony czas. W dniu zawarcia umowy nie jest znany ani ten okres, ani całkowita wartość tych świadczeń, gdyż zależy to od różnych czynników obiektywnych i losowych, na które strony umowy nie mają wpływu i których nie mogą przewidzieć (np. wzrost cen, pogorszenie stanu zdrowia i koszty leczenia, śmierć dożywotnika).
Suma powyższych argumentów prowadzi do wniosku, że w przypadku umowy o dożywocie nie jest możliwe ustalenie wysokości przychodu uzyskiwanego przez osobę zbywającą nieruchomość. W takiej sytuacji nie mogą znaleźć zastosowania zasady ustalania przychodu ustawy PIT.
NSA w uchwale z 17 listopada 2014 roku, II FPS 4/14, wskazał, że zasady wykładni systemowej wewnętrznej i zewnętrznej potwierdzają, że nie jest możliwe określanie przychodu z tytułu zbycia nieruchomości w drodze umowy o dożywocie.
Chociaż ww. uchwała NSA została wydana wprost w kwestii określenia przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości prywatnych, to na zasadzie analogii możliwe jest również zastosowanie tej normy do przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej.
W konsekwencji stwierdzić należy, że przeniesienie własności nieruchomości wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej na podstawie umowy dożywocia stanowi ich odpłatne zbycie, jednakże z uwagi na konstrukcję umowy dożywocia nie jest w tym przypadku możliwe określenie przychodu z tego źródła. W sytuacji braku możliwości ustalenia przychodu nie można też wymierzyć podatku PIT z tego tytułu.
Jak wskazał Dyrektor KIS w interpretacji z 5 stycznia 2023 roku, nr 0113-KDIPT2-1.4011.905.2022.3.MAP, świadczenia będące formą odpłatności z tytułu umowy dożywocia nie spowodują powstania dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W rezultacie przekazanie budynku produkcyjnego w drodze umowy o dożywocie nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Przekazanie majątku w ramach umowy dożywocia na gruncie VAT
Na gruncie podatku VAT przekazanie na podstawie umowy o dożywocie nieruchomości należy uznać za odpłatną dostawę towarów.
W przypadku gdy przedmiotem dostawy jest nieruchomość zabudowana, należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia od podatku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT. Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
- dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;
- pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
Zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 ustawy przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:
- wybudowaniu lub
- ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
Nie ma przeszkód, aby powyższe zwolnienie znalazło zastosowanie do przypadku odpłatnej dostawy towarów w ramach umowy dożywocia. Analizowany art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT nie zawiera ograniczenia co do formy czy rodzaju czynności cywilnoprawnej, w oparciu o którą podatnik dokonuje dostawy nieruchomości.
Przykład
Osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą na potrzeby firmowe wykorzystuje lokal użytkowy zakupiony w 2015 roku. W 2023 roku środek trwały został przekazany córce w oparciu o umowę dożywocia. W przypadku umowy dożywocia nie można wyszczególnić ceny zbycia, zatem nie występuje przychód w rozumieniu ustawy PIT. Czy przekazanie firmowej nieruchomości w ramach umowy dożywocia podlega opodatkowaniu?
Zbycie następuje po 8 latach od pierwszego zasiedlenia, zatem zastosowanie będzie mieć zwolnienie od podatku VAT określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.
Przekazanie majątku w ramach umowy dożywocia może być uznane jako transakcja neutralna podatkowo po stronie zbywcy. Umowa dożywocia nie podlega opodatkowaniu podatkiem PIT, natomiast w zakresie podatku VAT możliwe jest zastosowanie zwolnienia podatkowego.
