Zasadniczo nieruchomości dzielą się na mieszkalne oraz użytkowe. Możliwe jest dokonanie ich przekształcenia, co zmienia metodę opodatkowania ich sprzedaży podatkiem PIT. Poniżej prezentujemy najważniejsze przepisy łącznie ze stanowiskiem fiskusa, w sytuacji w której ma miejsce sprzedaż przekształconej nieruchomości.
Podział nieruchomości na gruncie prawa podatkowego
Zgodnie z przepisami Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 roku w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz ze wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.
Budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.
Budynki niemieszkalne są to obiekty budowlane wykorzystywane głównie dla potrzeb niemieszkalnych.
O zaliczeniu budynku (lokalu) do właściwej podgrupy i rodzaju decyduje jego przeznaczenie oraz związana z tym konstrukcja i wyposażenie, a nie sposób użytkowania, który w praktyce bywa czasem niezgodny ze sposobem zastosowania. O zmianie pierwotnego przeznaczenia na stałe decyduje każdorazowo wykonanie odpowiednich robót budowlano-adaptacyjnych. W przypadku budynków (lokali) o różnym przeznaczeniu o zaliczeniu obiektu do właściwej podgrupy i rodzaju decyduje głównie jego przeznaczenie (uwagi szczegółowe do Grupy I w KŚT). Organem uprawnionym do orzekania w zakresie Klasyfikacji Środków Trwałych jest Urząd Statystyczny.
Zgodnie natomiast z objaśnieniami do rozporządzenia w sprawie KŚT samodzielny lokal mieszkalny jest to wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych.
Lokal użytkowy to część budynku zawierająca jedno pomieszczenie lub ich zespół, wydzielony stałymi przegrodami budowlanymi, albo cały budynek niebędący mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym, a także gospodarczym.
O zaliczeniu budynku (lokalu) do właściwej podgrupy i rodzaju decyduje jego przeznaczenie oraz związana z tym konstrukcja i wyposażenie, a nie sposób użytkowania, który w praktyce bywa czasem niezgodny z przeznaczeniem. O jego zmianie na stałe decyduje każdorazowo wykonanie odpowiednich robót budowlano-adaptacyjnych.
W przypadku budynków (lokali) o różnym przeznaczeniu o zaliczeniu obiektu do właściwej podgrupy i rodzaju decyduje główne jego przeznaczenie.
Zasady opodatkowania odpłatnego zbycia nieruchomości
Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o PIT źródłem przychodu jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości oraz praw majątkowych określonych przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
W świetle wyżej wskazanych przepisów, aby sprzedaż nieruchomości zakwalifikować do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, muszą zostać spełnione łącznie wskazane wyżej powołanymi przepisami przesłanki, a więc:
- zbycie nieruchomości nie może następować w ramach (w wykonaniu) prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej,
- zbywane nieruchomości nie mogą stanowić składników majątku wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych).
W przypadku nieruchomości wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej (gdzie mają status środków trwałych) należy zwrócić uwagę na treść art. 14 ust. 2c ustawy PIT, który podaje, że do przychodów z działalności gospodarczej, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą nieruchomości mieszkalnych. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.
W świetle cytowanych powyżej przepisów zauważyć należy, że przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi w prowadzonej działalności gospodarczej (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych) wymienionych w art. 14 ust. 2c ww., stanowią przychód z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ustawy. Natomiast przychody ze sprzedaży nieruchomości mieszkalnych nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej także w sytuacji, gdy lokale te były w działalności wykorzystywane.
Sprzedaż przekształconej nieruchomości a ustalenie źródła przychodu w podatku PIT
Przekształcenie lokali użytkowych na lokale mieszkalne jest procedurą dopuszczalną prawem budowlanym. Każdy lokal, który spełnia warunki lokalu umożliwiającego stałe zamieszkanie ludzi, może nabyć status lokalu mieszkalnego.
W związku z tym pojawia się pytanie, w jaki sposób – w momencie sprzedaży – należy kwalifikować lokal, który początkowo figurował w ewidencji jako użytkowy, a następnie został przekształcony w lokal mieszkalny.
Przepisy ustawy PIT nie zawierają jednak regulacji wskazujących, jak należy określać datę nabycia lokali mieszkalnych, które powstały w wyniku przekształcenia z uprzednio nabytych lokali użytkowych.
Jak wskazał Dyrektor IS w Poznaniu w interpretacji z 27 kwietnia 2012 roku (nr ILPB1/415-130/12-2/AA), jeżeli lokale użytkowe zostaną faktycznie przed ich ewentualną sprzedażą przekształcone na lokale o charakterze mieszkalnym, to skutki podatkowe sprzedaży tych lokali należy oceniać w kontekście treści art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy. Przekształcenie lokali użytkowych na lokale o charakterze mieszkalnym oznacza tylko zmianę sposobu użytkowania nabytego wcześniej prawa własnościowego. Wskutek ww. przekształcenia lokale użytkowe będą lokalami mieszkalnymi.
W konsekwencji do ustalenia, czy z tytułu sprzedaży lokali mieszkalnych powstanie przychód z tego źródła, istotne jest, czy ich sprzedaż nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym dokonano ich nabycia.
Tym samym w przypadku ewentualnego zbycia lokali mieszkalnych po ich przekształceniu nie powstanie przychód ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, tj. odpłatnego zbycia rzeczy, jeżeli odpłatne zbycie zostanie dokonane po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.
Przykład 1.
Czy powstaje przychód w podatku PIT w momencie sprzedaży lokalu mieszkalnego przekształconego z lokalu użytkowego?
Przedsiębiorca zakupił w 2010 roku lokal użytkowy wykorzystywany w działalności gospodarczej. W 2021 roku lokal został przekształcony na mieszkalny, a w kolejnym roku lokal został sprzedany. W takim wypadku przyjmujemy klasyfikację lokalu na dzień sprzedaży. Skoro zatem był to lokal mieszkalny, to obowiązek podatkowy w ogóle nie powstaje, ponieważ od końca roku kalendarzowego nabycia upłynął okres dłuższy niż 5 lat.
Reasumując, przychody uzyskane z tytułu sprzedaży lokali – nabytych jako lokale użytkowe, wykorzystywanych na cele działalności gospodarczej – następnie przekształconych na lokale mieszkalne i w dalszym ciągu wykorzystywanych na cele tej działalności gospodarczej, należy rozpatrywać w kontekście art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, przyjmując za daty nabycia dzień nabycia lokali użytkowych.
