Poradnik Przedsiębiorcy

Przekształcenie spółdzielczego prawa do lokalu we własność - konsekwencje podatkowe

Podatnik może dysponować daną nieruchomością w oparciu o spółdzielcze prawo własnościowe. Trzeba również zauważyć, że może także nastąpić przekształcenie spółdzielczego prawa do lokalu we własność. W związku z tym rozważyć należy, jakie skutki podatkowe wywoła tego typu działanie. Zastanowimy się nad konsekwencjami podatkowymi w zakresie ustalenia wartości początkowej środka trwałego oraz określenia odpisów amortyzacyjnych.

Kwalifikacja spółdzielczego prawa do lokalu i prawa własności

Na gruncie ustawy PIT spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu jest uznawane za wartość niematerialną i prawną. Jak bowiem wynika z treści art. 22b ust. 1 ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte od innego podmiotu, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Inaczej natomiast wygląda kwestia w przypadku prawa własności. Otóż zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, zwane środkami trwałymi.

Z powyższych przepisów wynika, że w przypadku podatników prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz lokal będący odrębną własnością stanowią różne, odrębne składniki majątku trwałego.Na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych spółdzielcze prawo do lokalu jest wartością niematerialną i prawną. Natomiast nieruchomość, w stosunku do której podatnikowi przysługuje prawo własności, jest środkiem trwałym.

Przekształcenie prawa spółdzielczego w prawo własnościowe

W momencie przekształcenia prawa spółdzielczego w prawo własności dochodzi do likwidacji wartości niematerialnej i prawnej oraz powstania nowego środka trwałego.

Skoro zatem powstaje nowy środek trwały, który ma być wykorzystywany w działalności gospodarczej, to w celu dokonywania odpisów amortyzacyjnych w pierwszej kolejności należy ustalić wartość początkową środka trwałego.

Mamy w tym przypadku do czynienia z nietypową sytuacją, ponieważ składnik majątkowy, który wcześniej był amortyzowany przez przedsiębiorcę jako WNiP, po przekształceniu ponownie zostanie wprowadzony do ewidencji, tym razem jako środek trwały. Powoduje to, że w stosunku do nieruchomości będącej środkiem trwałym należy ustalić jej wartość początkową.

Artykuł 22g ust. 1 pkt 1 ustawy stanowi, że za wartość początkową środków trwałych w razie nabycia w drodze kupna uważa się cenę ich nabycia.

W myśl natomiast art. 22g ust. 3 ustawy za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony lub zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednakże pomimo wpisania do ewidencji nowego środka trwałego, to jednak w poprzedniej formie był on amortyzowany jako wartość niematerialna i prawna. Z uwagi na fakt, że nie można dwukrotnie ujmować w kosztach odpisów amortyzacyjnych od tych samych składników majątkowych, to w przypadku środka trwałego amortyzacji będzie podlegać jedynie nieumorzona wcześniej wartość.W przypadku przekształcenia prawa spółdzielczego w prawo własności, amortyzacji podlega tylko ta część wartości środka trwałego, która była nieumorzona w ramach amortyzacji wartości niematerialnej i prawnej.

Przekształcenie spółdzielczego prawa do lokalu we własność a indywidualna stawka amortyzacji

Zgodnie z art. 22j ust. 1 pkt 3 ustawy PIT podatnicy mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika. W takim przypadku stawka podatku może zostać podwyższona aż do 10%.

W myśl natomiast art. 22j ust. 3 ustawy PIT środki trwałe uznaje się za:

  1. używane – jeżeli podatnik wykaże, że przed ich nabyciem były wykorzystywane co najmniej przez okres 60 miesięcy, lub

  2. ulepszone – jeżeli przed wprowadzeniem do ewidencji wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu bezpośrednio wynika, że prawo do stosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej przysługuje wyłącznie w stosunku do środków trwałych. Oznacza to, że spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu nie może korzystać z tej preferencyjnej stawki amortyzacyjnej.

Jak powyższa zasada ma się do przypadku, w którym następuje przekształcenie spółdzielczego prawa do lokalu we własność? Otóż organy podatkowe uznają za dopuszczalne stosowanie 10% stawki podatku do środków trwałych powstałych w wyniku tego rodzaju przekształcenia.

Jak czytamy w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 21 czerwca 2010 r., IBPBI/1/415-349/10/KB:

Z powyższego wynika, iż w wyniku przekształcenia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w prawo jego własności, u Wnioskodawcy powstał nowy składnik majątku stanowiący środek trwały w prowadzonej przez niego pozarolniczej działalności gospodarczej, po raz pierwszy wprowadzany do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy. We wniosku wskazano, iż lokal ten znajduje się w budynku, który został oddany do zasiedlenia ponad 20 lat temu i od tego momentu był użytkowany.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż dla amortyzacji tego lokalu dopuszczalne było ustalenie indywidualnej stawki amortyzacyjnej w oparciu o przepis art. 22j ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Lokal ten był bowiem pierwszy raz wprowadzany do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Wnioskodawcy a przed dniem jego wprowadzenia do ww. ewidencji był wykorzystywany przez okres dłuższy niż 60 miesięcy (5 lat)”.Jeżeli nastąpi przekształcenie spółdzielczego prawa do lokalu we własność, podatnik może stosować indywidualną metodę amortyzacji środka trwałego zgodnie z roczną 10-procentową stawką.