Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości nabytej w spadku jest często poruszanym tematem. Rzadziej jednak analizuje się skutki podatkowe, jakie niesie za sobą sprzedaż praw do spadku, czyli zbycie całego lub częściowego udziału w masie spadkowej. Wyjaśniamy, jak tę transakcję rozliczyć na gruncie ustawy o PIT i dlaczego obowiązują tu inne zasady niż przy zbyciu konkretnego składnika majątku.
Sprzedaż praw do spadku w świetle prawa cywilnego
Tytułem wstępu przypomnijmy, że zgodnie z art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy. W myśl art. 925 ww. kc spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt notarialny poświadczenia dziedziczenia potwierdza jedynie prawo spadkobierców do tego spadku od momentu jego otwarcia.
W tym miejscu należy podkreślić, że spadek jest prawem majątkowym o charakterze zbywalnym. Zgodnie bowiem z art. 1051 kc spadkobierca, który spadek przyjął, może go zbyć w całości lub w części. To samo dotyczy zbycia udziału spadkowego.
Stosownie do treści art. 1052 § 1 kc umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do zbycia spadku przenosi spadek na nabywcę, chyba że strony inaczej postanowiły.
Przepisy prawa wskazują, że umowa o zbycie spadku powinna być zawarta w formie aktu notarialnego (art. 1052 § 3 kc). To samo dotyczy umowy przenoszącej spadek, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do zbycia spadku. W myśl art. 1053 kc nabywca spadku wstępuje w prawa i obowiązki spadkobiercy.
Spadkobierca, który chce zbyć swój udział, może tego dokonać w każdym czasie pod warunkiem, że przyjął już spadek (tzn. albo złożył oświadczenie o przyjęciu spadku, albo upłynął już 6-miesięczny termin do złożenia takiego oświadczenia). Umowa zbycia udziału spadkowego musi być jednak zawarta w formie aktu notarialnego.
Jakkolwiek na skutek nabycia udziału w spadku od spadkobiercy nabywca wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki tego spadkobiercy – nie można jednak uznać, że wobec nabytej masy spadkowej taki nabywca staje się spadkobiercą. Jest on bowiem następcą prawnym nie spadkodawcy, a spadkobiercy i to nie w spadkobraniu, a w tytule prawnym, na podstawie którego dochodzi do przeniesienia udziału w spadku, i to jest źródło jego uprawnień.
Zbycie udziału spadkowego a podatek PIT
Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:
- nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
- spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
- prawa wieczystego użytkowania gruntów
– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
Ponadto na podstawie art. 10 ust. 5 ustawy o PIT w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.
Natomiast stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c).
W myśl art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.
Prawa majątkowe to, najogólniej rzecz biorąc, prawa podmiotowe pozostające w ścisłym związku z ekonomicznym interesem uprawnionego, związane z jego majątkiem. Wyliczenie zawarte w przepisie art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych praw majątkowych, z których przychody podlegają opodatkowaniu, nie ma charakteru wyczerpującego, o czym świadczy posłużenie się przez ustawodawcę terminem „w szczególności”. Skoro zatem katalog przychodów z praw majątkowych ma charakter otwarty, to uprawnione jest zaliczenie do niego także innych praw majątkowych, literalnie niewymienionych w tym przepisie. Jednocześnie treść tego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zarówno przychody z wykonania (wykorzystania) tych praw, jak i z ich sprzedaży lub zamiany.
W ocenie organów podatkowych sprzedaż praw do spadku (udziału w spadku) stanowi źródło przychodu z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Jak wskazał Dyrektor KIS w interpretacji z 5 czerwca 2023 roku (nr 0113-KDIPT2-2.4011.261.2023.2.MK), w odniesieniu do sprzedaży udziału w spadku na podstawie art. 1051 i art. 1052 kc, przepisy art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) i art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajdują zastosowania, ponieważ odnoszą się do odpłatnego zbycia nieruchomości i wymienionych praw majątkowych dotyczących nieruchomości, nabytych w wyniku spadku, a nie jak to ma miejsce w tym przypadku – do sprzedaży udziału w spadku.
Stąd okoliczność zbycia po upływie 5 lat, licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie przez spadkodawcę, nawiązując do przepisów art. 10 ust. 1 pkt 8 i ust. 5 ww. ustawy, nie ma żadnego znaczenia dla określenia skutków podatkowych zawarcia umowy sprzedaży udziału w spadku na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych.
Przykład 1.
Pani Teresa 30 marca 2017 roku nabyła ¼ udziału w spadku po zmarłej matce. W skład masy spadkowej wchodziła nieruchomość mieszkalna. 20 marca 2025 roku kobieta na podstawie art. 1052 kc zawarła umowę sprzedaży udziału w spadku z innym spadkobiercą. Czy w stosunku do pani Teresy powstaje obowiązek podatkowy w podatku PIT?
Zbycie przez kobietę udziału spadkowego po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie spadku, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem PIT jako przychód ze zbycia prawa majątkowego.
Dochód uzyskany z tytułu sprzedaży udziału w spadku podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i powinien zostać wykazany w zeznaniu rocznym, składanym w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, zgodnie z art. 45 ust. 1 ww. ustawy.
Biorąc powyższe pod uwagę, należy wskazać, że w przypadku sprzedaży praw do spadku nie ma znaczenia, jaki okres upłynął od dnia nabycia spadku. W sytuacji dokonania odpłatnego zbycia udziału w spadku powstanie obowiązek podatkowy w podatku PIT – nawet jeżeli upłynął okres dłuższy niż 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do dziedziczenia.
