W związku z ogłoszeniem upadłości następuje powołanie syndyka, który prowadzi bieżący zarząd jednostką. Na skutek ogłoszenia upadłości jednostka nie przestaje być podatnikiem podatku dochodowego CIT. W związku z tak ukształtowaną sytuacją pojawia się pytanie o kwestie opłacania zaliczek na podatek CIT w trakcie roku. Chodzi mianowicie o wyjaśnienie, czy takie zaliczki powinien opłacać podatnik, czy też syndyk.
Zaliczki na podatek CIT
Zgodnie z art. 25 ust. 1 ustawy CIT podatnicy są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące.
Zaliczki miesięczne podatnik wpłaca w terminie do 20. dnia każdego miesiąca za miesiąc poprzedni. Zaliczkę za ostatni miesiąc roku podatkowego podatnik wpłaca w terminie do 20. dnia pierwszego miesiąca następnego roku podatkowego. Podatnik nie wpłaca zaliczki za ostatni miesiąc, jeżeli przed upływem terminu do jej wpłaty złoży zeznanie i dokona zapłaty podatku na zasadach określonych w art. 27 ust. 1.
Ponadto istnieje możliwość opłacania zaliczek kwartalnych. Jak bowiem wynika z treści art. 25 ust. 1b ustawy CIT, podatnicy rozpoczynający działalność w pierwszym roku podatkowym oraz mali podatnicy mogą wpłacać zaliczki kwartalne w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie kwartały. Przez kwartał rozumie się kwartał roku kalendarzowego.
Zaliczki kwartalne podatnik wpłaca w terminie do 20. dnia każdego miesiąca następującego po kwartale, za który jest wpłacana zaliczka, z zastrzeżeniem ust. 2a. Zaliczkę za ostatni kwartał roku podatkowego podatnik wpłaca w terminie do 20. dnia pierwszego miesiąca następnego roku podatkowego. Podatnik nie wpłaca zaliczki za ostatni kwartał, jeżeli przed upływem terminu do jej wpłaty złoży zeznanie i dokona zapłaty podatku na zasadach określonych w art. 27 ust. 1.
O wyborze sposobu wpłacania zaliczek kwartalnych podatnicy informują w zeznaniu CIT-8 składanym za rok podatkowy, w którym stosowali kwartalny sposób wpłacania zaliczek (art. 25 ust. 1e ww. ustawy).
W kontekście analizowanego zagadnienia wskażmy, że ww. przepisy wskazują, iż podmiotem zobowiązanym do zapłaty zaliczek jest podatnik. Ponieważ ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia „podatnik”, należy posiłkować się definicją zawartą w art. 7 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, w myśl której podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu.
Syndyk masy upadłościowej
W dalszej kolejności należy wyjaśnić prawny status syndyka i w tym zakresie konieczne będzie odwołanie się do Ustawy z dnia 28 lutego 2003 roku – Prawo upadłościowe.
Zgodnie z art. 156 ust. 1 tej ustawy w przypadku ogłoszenia upadłości powołuje się syndyka. Stosownie do treści art. 75 ust. 1 ww. ustawy z dniem ogłoszenia upadłości upadły traci prawo zarządu oraz możliwość korzystania z mienia wchodzącego do masy upadłości i rozporządzania nim.
Natomiast, jak stanowi art. 62 ustawy – Prawo upadłościowe, w skład masy upadłości wchodzi majątek należący do upadłego w dniu ogłoszenia upadłości oraz nabyty przez upadłego w toku postępowania upadłościowego, z wyjątkami określonymi w art. 63–67a. Artykuł 57 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że upadły jest obowiązany wskazać i wydać syndykowi cały swój majątek, a także wydać dokumenty dotyczące jego działalności, majątku oraz rozliczeń, w szczególności księgi rachunkowe, inne ewidencje prowadzone dla celów podatkowych i korespondencję. Wykonanie tego obowiązku upadły potwierdza w formie oświadczenia na piśmie, które składa sędziemu-komisarzowi.
W myśl art. 160 ust. 1 ww. ustawy w sprawach dotyczących masy upadłości syndyk dokonuje czynności w imieniu własnym na rachunek upadłego.
Zgodnie z art. 230 ust. 1 ustawy – Prawo upadłościowe do kosztów postępowania zalicza się wydatki bezpośrednio związane z ustaleniem, zabezpieczeniem, zarządem i likwidacją masy upadłości oraz ustaleniem wierzytelności, w szczególności wynagrodzenie syndyka oraz jego zastępcy, wynagrodzenie osób zatrudnionych przez syndyka oraz należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne od wynagrodzenia tych osób, wynagrodzenie i wydatki członków rady wierzycieli, wydatki związane ze zgromadzeniem wierzycieli, koszty archiwizacji dokumentów, korespondencji, ogłoszeń, eksploatacji koniecznych pomieszczeń, podatki i inne daniny publiczne związane z likwidacją masy upadłości.
Z kolei stosownie do treści art. 230 ust. 2 ww. ustawy do innych zobowiązań masy upadłości zalicza się wszystkie niewymienione w ust. 1 zobowiązania masy upadłości powstałe po ogłoszeniu upadłości, w szczególności należności ze stosunku pracy przypadające za czas po ogłoszeniu upadłości, zobowiązania z tytułu bezpodstawnego wzbogacenia masy upadłości, zobowiązania z zawartych przez upadłego przed ogłoszeniem upadłości umów, których wykonania zażądał syndyk, inne zobowiązania powstałe z czynności syndyka oraz przypadające za czas po ogłoszeniu upadłości renty z tytułu odszkodowania za wywołanie choroby, niezdolności do pracy, kalectwa lub śmierci i renty z tytułu zamiany uprawnień objętych treścią prawa dożywocia na dożywotnią rentę.
Syndyk masy upadłościowej a kwestia zaliczek na podatek CIT
Mając na uwadze treść ww. powołanych przepisów, należy stwierdzić, że mimo tego, iż zarząd nad majątkiem upadłego w toku postępowania upadłościowego sprawuje syndyk, to spółka będąca w upadłości jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.
Takie stanowisko potwierdza treść interpretacji Dyrektora KIS z 26 lipca 2023 roku (nr 0111-KDIB1-1.4010.392.2023.1.SG), gdzie możemy przeczytać, że upadły z mocy prawa traci zarząd oraz możliwość korzystania i rozporządzania majątkiem należącym do niego, jednakże ta okoliczność nie pozbawia upadłego statusu podatnika, do którego stosuje się prawa i obowiązki wynikające z przepisów obowiązujących ustaw podatkowych. We wszelkich postępowaniach stroną w znaczeniu materialnym pozostaje upadły – to on jest podmiotem praw i obowiązków, natomiast syndykowi przysługuje legitymacja formalna do występowania w tych postępowaniach; jest on stroną w znaczeniu formalnym. W zakresie prawnopodatkowym działanie syndyka należy potraktować jako działanie przez pełnomocnika ze wszystkimi prawnymi tego stanu rzeczy konsekwencjami.
Podmiotowość prawnopodatkowa w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu działalności gospodarczej po ogłoszeniu upadłości nie ustaje, a syndyk masy upadłości jest osobą odpowiedzialną w czasie trwania postępowania upadłościowego za realizację obowiązków podatnika i płatnika.
Mając zatem na uwadze powyższe, wskazać należy, że w sytuacji, gdy w toku likwidacji masy upadłości powstanie dochód do opodatkowania, to syndyk jako zarządzający majątkiem masy upadłości, zobligowany jest do obliczenia zaliczki na podatek dochodowy. Ma on również obowiązek niezwłocznego regulowania należności podatkowych z tego tytułu, z tym że obowiązek ten aktualizuje się jedynie wtedy, gdy syndyk posiada środki potrzebne do zapłaty podatku.
W świetle powyższego to syndyk jako zarządzający majątkiem masy upadłości i jednocześnie osoba dysponująca środkami finansowymi uzyskanymi w toku postępowania upadłościowego ze sprzedaży majątku spółki jest zobowiązany obliczyć i odprowadzić zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych.
Końcowo warto dodać, że stanowisko organów podatkowy w ww. zakresie nie jest niestety jednolite. Przykładowo w interpretacji z 3 września 2020 roku (nr 0114-KDIP3-1.4011.392.2020.2.EC) czytamy, że w sytuacji, gdy syndyk w toku likwidacji masy upadłości uzyska dochód do opodatkowania, jako zarządzający majątkiem masy upadłości zobligowany jest do obliczenia zaliczki na podatek dochodowy. Ma on również obowiązek niezwłocznego regulowania należności podatkowych z tego tytułu.
W świetle powyższego syndyk jako zarządzający majątkiem masy upadłości i jednocześnie osoba dysponująca środkami finansowymi uzyskanymi w toku postępowania upadłościowego ze sprzedaży majątku spółki jawnej jest zobowiązany obliczyć i odprowadzić zaliczki na podatek dochodowy.
