Nowe zwolnienie od podatku PCC w zakresie nabycia pierwszego mieszkania jest determinowane koniecznością spełnienia określonych warunków ustawowych. Podatnicy chcący skorzystać ze zwolnienia mają wiele wątpliwości w tym zakresie. Jednym z problemów – nad którym się pochylimy – jest przypadek posiadania udziałów w kilku nieruchomościach.
Opodatkowanie nabycia nieruchomości podatkiem PCC a zwolnienie od podatku
Opodatkowaniu podatkiem PCC podlegają umowy sprzedaży zarówno rzeczy ruchomych, jak i nieruchomości. W zakresie tego podatku obowiązek podatkowy spoczywa na nabywcy. Podstawę opodatkowania stanowi – przy umowie sprzedaży – wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego. W przypadku nabycia nieruchomości stawka podatku wynosi 2% podstawy opodatkowania.
Co istotne, w przypadku nabywania nieruchomości obowiązuje – pod rygorem nieważności – forma aktu notarialnego. To powoduje, że notariusz staje się płatnikiem podatku PCC. Ma zatem obowiązek pobrać podatek i wpłacić go do właściwego US. W konsekwencji kupujący nie ma obowiązku składania deklaracji PCC-3 od nabycia nieruchomości.
Zatem z reguły umowa sprzedaży nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem PCC, przy czym należy wziąć pod uwagę kwestię możliwych do zastosowania zwolnień. W interesującym nas zakresie wskażmy na art. 9 pkt 17 ustawy PCC, który podaje, że zwalnia się od podatku sprzedaż, której przedmiotem jest prawo własności lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, prawo własności budynku mieszkalnego jednorodzinnego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu dotyczące lokalu mieszkalnego albo domu jednorodzinnego, jeżeli kupującym jest osoba fizyczna lub osoby fizyczne, którym w dniu sprzedaży i przed tym dniem nie przysługiwało żadne z tych praw ani udział w tych prawach, chyba że udział ten nie przekracza lub nie przekraczał 50% i został nabyty w drodze dziedziczenia.
W świetle powołanego przepisu zwolniona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych będzie sprzedaż, której przedmiotem jest:
- prawo własności lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość,
- prawo własności budynku mieszkalnego jednorodzinnego,
- spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu dotyczące lokalu mieszkalnego albo domu jednorodzinnego
– jeżeli kupującym jest osoba fizyczna lub osoby fizyczne, którym w dniu sprzedaży i przed tym dniem nie przysługiwało żadne z tych praw ani udział w tych prawach.
Jedyny wyjątek – co do przesłanki braku praw czy udziałach w innych nieruchomościach – dotyczy nabycia w drodze dziedziczenia. W przypadku, w którym kupującemu przysługuje lub przysługiwał udział w opisywanych prawach nabyty tytułem dziedziczenia – by mogło być zastosowane zwolnienie – wielkość przysługującego mu udziału nie może przekroczyć 50%.
Posiadanie udziałów w kilku nieruchomościach nabytych w drodze dziedziczenia a zwolnienie od podatku PCC
Wskazany powyżej limit dotyczący udziału w nieruchomości nabytej w drodze dziedziczenia obejmuje udział w danej nieruchomości. W konsekwencji w sytuacji, gdy podatnik posiada udział w kilku nieruchomościach, ale:
- w żadnej z tych nieruchomości udział nie jest większy niż 50%;
- w każdej z tych nieruchomości udział został nabyty w drodze dziedziczenia;
– to ma prawo do zastosowania zwolnienia od podatku PCC przy nabyciu nieruchomości mieszkalnej.
Jak wskazał Dyrektor KIS w interpretacji z 8 listopada 2023 roku (nr 0111-KDIB2-2.4014.211.2023.2.PB), każdy z udziałów należy ocenić indywidualnie. Dla skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 9 pkt 17 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych udział w każdym lokalu mieszkalnym musi zostać nabyty w drodze dziedziczenia i w każdym z nich nie może być wyższy niż 50%. Podkreślić należy, że w przypadku, gdy nieruchomość nabywana jest na współwłasność, to każdy z kupujących (np. małżonkowie) musi spełniać warunek nieposiadania wcześniej nieruchomości lub udziału w niej, chyba że udział ten nie przekracza lub nie przekraczał 50% i został nabyty w drodze dziedziczenia.
Przykład 1.
Pan Tadeusz jako spadkobierca testamentowy otrzymał cały spadek należący do jego ojca. Ojciec był współwłaścicielem (wraz z żoną) 4 lokali mieszkalnych. Obecnie pan Tadeusz planuje zakup nieruchomości mieszkalnej na własne potrzeby. Czy może skorzystać ze zwolnienia określonego w art. 9 pkt 17 ustawy PCC?
Pan Tadeusz na skutek dziedziczenia nabył 50% udziałów w każdej z 4 nieruchomości po swoim ojcu. Nie został zatem naruszony warunek wyłączający, a zatem przy nabyciu nieruchomości – jako kupujący – będzie on zwolniony od podatku PCC.
Co istotne, zwolnienie będzie wykluczone, jeżeli nabycie udziału w wysokości do 50% miało miejsce na podstawie innej czynności prawnej niż dziedziczenie.
Przykład 2.
Pan Antoni otrzymał w drodze darowizny od matki udział w mieszkaniu w wysokości 25%. Następnie w drodze dziedziczenia po ojcu nabył kolejne 25% udziału w nieruchomości. Obecnie zamierza nabyć lokal mieszkalny. Czy pan Antoni może skorzystać ze zwolnienia od podatku PCC na mocy art. 9 pkt 17 ustawy?
W tym przypadku nie są spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia. Wprawdzie udział pana Antoniego w innej nieruchomości nie przekracza 50%, jednakże nabycie tego udziału miało miejsce nie tylko tytułem dziedziczenia, lecz także darowizny. To wyklucza możliwość zastosowania art. 9 pkt 17 ustawy PCC. Pan Antoni będzie zobligowany do zapłacenia podatku PCC.
Udziały małżonki mogą wykluczać prawo do zwolnienia
Dyrektor KIS w interpretacji z 17 listopada 2023 roku (nr 0111-KDIB2-2.4014.224.2023.1.DR) zauważył, że warunkiem do skorzystania z ww. zwolnienia jest to, żeby każdemu z kupujących nieruchomość na współwłasność w dniu sprzedaży i przed tym dniem nie przysługiwało żadne z wymienionych w przepisie praw ani udział w tych prawach z wyjątkiem udziału, który nie przekracza lub nie przekraczał 50% i został nabyty w drodze dziedziczenia.
W konsekwencji w okolicznościach, w których nabycia nieruchomości dokonują małżonkowie i tylko jeden z nich posiadania udziały w innej nieruchomości (nabyte w drodze innej czynności niż dziedziczenie lub przekraczające 50% w przypadku dziedziczenia), zwolnienie od podatku PCC będzie wykluczone w stosunku do obojga małżonków. Obecne stanowisko organów podatkowych jest takie, że każdy współwłaściciel musi spełniać warunki zwolnienia. Jeżeli zatem choćby jeden kupujący nie wypełniał dyspozycji z art. 9 pkt 17 ustawy PCC, to zwolnienie nie będzie stosowane wobec żadnego z nabywców.
W rezultacie w przypadku posiadania w przeszłości lub na dzień zawierania umowy sprzedaży udziału m.in. w prawie własności budynku mieszkalnego czy też lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, zwolnienie z opodatkowania będzie miało miejsce, jeżeli udział ten nie przekroczy 50% i został nabyty w drodze dziedziczenia. Co istotne, nie ma znaczenia, w ilu nieruchomościach podatnik posiada tak zdefiniowany udział.
