Usługi hotelarskie a umowa najmu – czy to to samo?

Prowadzenie biznesu w Polsce nie jest prostą sprawą. Szczególnie jeżeli popatrzymy na przepisy prawa podatkowego. Niewielkie niuanse mogą przesądzać o tym, że dotychczasowy sposób rozliczania zostanie przez fiskusa uznany za nieprawidłowy, a to wówczas może oznaczać konieczność wyrównywania podatku wraz z zaległymi podatkami. Taki właśnie problem mają przedsiębiorcy świadczący usługi hotelarskie. W wielu wypadkach są oni uznawani za spółki nieruchomościowe, przez co nie tylko muszą rozliczać się w inny sposób, lecz także mają również dodatkowe obowiązki. Czy zatem usługi hotelarskie są tym samym co najem lub dzierżawa? Przyjrzyjmy się temu i sprawdźmy, co na ten temat ma do powiedzenia sąd.

Usługi hotelarskie – jak je definiować?

Zanim przejdziemy do wyjaśnienia, dlaczego dla przedsiębiorców klasyfikowanie ich usług hotelarskich jako najmu lub dzierżawy jest niekorzystne, zdefiniujmy, czym w ogóle te usługi są.

Definicja legalna znajduje się w ustawie o usługach hotelarskich oraz usługach pilotów wycieczek i przewodników turystycznych. Usługi hotelarskie to krótkotrwałe, ogólnie dostępne wynajmowanie domów, mieszkań, pokoi, miejsc noclegowych, a także miejsc na ustawienie namiotów lub przyczep samochodowych oraz świadczenie w obrębie obiektu usług z tym związanych.

Inaczej rzecz ujmując, usługi hotelarskie to działalność polegająca na krótkookresowym zapewnieniu noclegu oraz dodatkowych usług związanych z pobytem gości. Są one świadczone w obiektach przystosowanych do tego celu, takich jak hotele, motele, pensjonaty, schroniska, a także pola biwakowe i kempingi.

Do podstawowych obowiązków przedsiębiorstw świadczących usługi hotelowe należy:

• zapewnienie noclegu w odpowiednio dostosowanych do tego miejscach, w zależności od rodzaju obiektu (inne wymagania są stawiane hotelom, a inne kempingom);
• utrzymanie czystości i porządku w pokojach oraz przestrzeniach wspólnych;
• udostępnienie gościom pomieszczeń sanitarnych (łazienek), artykułów higienicznych oraz innych udogodnień.

Oprócz powyższego obiekty mogą świadczyć również inne dodatkowe usługi, takie jak:

• wyżywienie – restauracja hotelowa, śniadania w cenie pokoju, room service;
• rekreacja i rozrywka – basen, SPA, siłownia, korty tenisowe, animatorzy dla dzieci;
• biznesowe – sale konferencyjne;
• transport – transfery lotniskowe, wynajem samochodów;
• dodatkowe usługi concierge – organizacja wycieczek, rezerwacje biletów, doradztwo turystyczne.

Spółka nieruchomościowa – czym jest?

Wiemy już, na czym mniej więcej polega prowadzenie obiektu hotelarskiego. Sprawdźmy zatem, o co chodzi ze spółkami nieruchomościowymi, które w omawianym temacie są tak istotne. Podmiot ten został wprowadzony specjalnie na potrzeby podatku dochodowego do ustawy o PIT i ustawy o CIT. Czytamy tam, że spółka nieruchomościowa to podmiot inny niż osoba fizyczna, obowiązany do sporządzania bilansu na podstawie przepisów o rachunkowości, w którym:

1. dla spółek nowych:
1. na pierwszy dzień roku podatkowego (pierwszy dzień roku obrotowego dla spółek niebędących podatnikiem podatku dochodowego), co najmniej 50% wartości rynkowej aktywów, stanowiła wartość rynkowa nieruchomości położonych na terytorium RP lub praw do takich nieruchomości,
2. wartość rynkowa tych nieruchomości przekraczała 10 000 000 zł albo równowartość tej kwoty w walucie obcej;
2. dla spółek działających już na rynku:
1. na ostatni dzień roku poprzedzającego rok podatkowy (pierwszy dzień roku obrotowego dla spółek niebędących podatnikiem podatku dochodowego) co najmniej 50% wartości rynkowej aktywów stanowiła wartość rynkowa nieruchomości położonych na terytorium RP lub praw do takich nieruchomości,
2. wartość bilansowa tych nieruchomości przekraczała 10 000 000 zł albo równowartość tej kwoty w walucie obcej,
3. w roku poprzedzającym rok podatkowy (obrotowy) przychody podatkowe z tytułu najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy, leasingu i innych umów o podobnym charakterze lub z przeniesienia własności, których przedmiotem są nieruchomości lub prawa do nieruchomości oraz z tytułu udziałów w innych spółkach nieruchomościowych, stanowiły co najmniej 60% ogółu odpowiednio przychodów podatkowych.

Aby dany podmiot był traktowany jako spółka nieruchomościowa, wyżej wskazane przesłanki muszą być spełnione łącznie. Jeżeli zatem spółka działa na rynku od kilku lat, 50% jej majątku stanowią nieruchomości warte łącznie więcej niż 10 mln zł, ale nie osiąga odpowiedniego poziomu zysków z najmu, dzierżawy czy leasingu, to nie będzie ona miała charakteru nieruchomościowego.

W czym tkwi problem?

Zatem spółka nieruchomościowa to takie przedsiębiorstwo, które jest osobą prawną (tj. spółki osobowe i spółki kapitałowe), w którym większość majątku stanowią nieruchomości, a ich wartość przekracza 10 mln zł. Ponadto dla firm już działających na rynku – 60% przychodu stanowi przychód z najmu, dzierżawy leasingu lub umów podobnych. Wydawać by się mogło, że taką spółką mogą być tylko wielkie firmy z ogromnym majątkiem. Nic bardziej mylnego, przy dzisiejszych cenach nieruchomości posiadanie jednego (większego) obiektu hotelowo-turystycznego może już bowiem spełniać warunek dotyczący wartości majątku spółki.

Z kolei, jeżeli usługi hotelarskie byłyby traktowane jako podobne do tych wynikających z umów najmu, dzierżawy lub leasingu, przesłanka dotycząca 60% przychodów spółki byłaby spełniana niejako z automatu. Tworzy to zatem problem tego typu, że większość średnich i dużych obiektów rekreacyjno-turystycznych zapewniających noclegi zostałoby zakwalifikowanych jako spółki nieruchomościowe. To z kolei prowadziłoby do innego opodatkowania sprzedaży takich spółek. Ponadto na przedsiębiorcę zostałyby nałożone dodatkowe obowiązki raportowe określone w ustawie o rachunkowości, które nie dotykają innych spółek.

Więcej o prawach i obowiązkach spółek nieruchomościowych można przeczytać w artykule: Jakie obowiązki ma spółka nieruchomościowa w kontekście podatków?

Czy można traktować usługi hotelarskie jak te związane z najmem?

Pod koniec roku 2024 zapadł bardzo ważny wyrok w omawianym temacie, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu stwierdził bowiem, że przychód z usług hotelarskich nie stanowi przychodu z najmu (por. wyrok WSA we Wrocławiu z 11 grudnia 2024 roku, sygn. akt: I SA/Wr 648/24).

Sąd ocenił, że umowa, na podstawie której spółka zobowiązuje się do świadczenia usług hotelarskich, nie ma podobnego charakteru do umowy najmu, dzierżawy lub leasingu. Istota tych umów, cel ich zawarcia oraz prawa i obowiązki stron są bowiem zasadniczo różne. Przede wszystkim celem umowy najmu, dzierżawy czy leasingu jest nabycie prawa do korzystania z określonej ruchomości, nieruchomości lub jej części. Natomiast przy usługach hotelarskich goście lokowani są w pokoju wybranym przez hotel celem zakwaterowania, wyżywienia oraz szeregu innych świadczeń towarzyszących. Osoba korzystająca z usługi hotelowej w odróżnieniu od najemcy, dzierżawcy czy leasingobiorcy, nie ma możliwości w pełni swobodnego z niego korzystania. W ramach pobytu podlega specjalnemu regulaminowi. Gość hotelu może jednak korzystać z szeregu dodatkowych, charakterystycznych usług, jak np. budzenie, zamawianie posiłków czy napojów do pokoju, przechowanie bagażu itp. Nie może za to dowolnie zmieniać wystroju, wyposażenia, zapraszać dodatkowych osób czy palić papierosów. Gość nie jest też zobowiązany do ponoszenia kosztów drobnych napraw.

Istotne znaczenie ma również to, że ceny noclegu ustalone są z góry za dobę hotelową, w odróżnieniu od czynszu najmu. Jest on diametralnie różny od ceny za pobyt w hotelu, który nie ma cechy świadczenia okresowego. Co więcej, gość hotelowy w ramach opłaty za usługę hotelową płaci nie tylko za udostępnioną powierzchnię, lecz także za obsługę rezerwacji, portiera, pracowników utrzymujących porządek, dostęp do usług gastronomicznych czy rekreacyjnych. Inny jest też sposób wyliczania czynszu, zakres odpowiedzialności lub swobody wyboru.

Zdaniem WSA, traktowanie usługi hotelowej i pakietu konferencyjnego jako podobne w charakterze do umów najmu, dzierżawy czy leasingu, a tym samym kwalifikowanie takich obiektów jako spółki nieruchomościowe, złamałoby podstawowy zakaz stosowania wykładni rozszerzającej (art. 4a pkt 35 lit. b ustawy o CIT).

Co więcej, błędne jest kwalifikowanie do przychodów z umów podobnych do najmu także zysków osiąganych z usług gastronomicznych i rekreacyjnych. W ocenie sądu nie sposób wyobrazić sobie sytuacji, w której za uznaniem spółki za nieruchomościową przemawiałoby osiąganie przychodów z usług gastronomicznych oraz reakcyjnych. Takie stanowisko stałoby w sprzeczności z celowością wprowadzenia spornych regulacji przez ustawodawcę. Prowadziłoby bowiem do uznania za spółkę nieruchomościową tego, którego znaczna część przychodu nie jest w żaden sposób związana z wynajmowaniem powierzchni.

Przykład 1.

W 2025 roku założono spółkę ABC, której działalność ma polegać na prowadzeniu ośrodka rekreacyjnego, w tym usług hotelarskich. Wartość całego ośrodka to około 20 mln zł. Czy spółka będzie zakwalifikowana jako spółka nieruchomościowa?

Tak, a to z uwagi na fakt, że spółka ABC jest nowo powstałym podmiotem. Dla spółek nowych ustalono dwa warunki, tj. co najmniej 50% wartości rynkowej aktywów to nieruchomości oraz wartość tych nieruchomości przekracza 10 mln zł. Nie jest natomiast brana pod uwagę przesłanka dotycząca 60% ogółu przychodów stanowiących przychody z umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub umów podobnych. Jeżeli spółka działałaby już na rynku, nie można byłoby jej traktować jako spółki nieruchomościowej.