Wsteczne ewidencjonowanie sprzedaży na kasie fiskalnej

Jednym z obowiązków podatników podatku VAT dokonujących sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej jest ewidencjonowanie dokonanych czynności na kasie fiskalnej. W poniższym artykule zastanowimy się, co w przypadku, gdy podatnik uchybił temu obowiązkowi. Postaramy się odpowiedzieć na pytanie, czy w świetle przepisów możliwe jest wsteczne ewidencjonowanie takiej sprzedaży.

Obowiązek raportowania sprzedaży na kasie rejestrującej

Obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z treści art. 111 ust. 1 ustawy, który stanowi, że podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Jak wynika z treści art. 111 ust. 1b ustawy VAT w ewidencji tej wykazuje się dane o sprzedaży zawarte w dokumentach wystawianych przy zastosowaniu kas rejestrujących, w tym określające przedmiot opodatkowania, wysokość podstawy opodatkowania i podatku należnego oraz dane służące identyfikacji poszczególnych sprzedaży, w tym numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku albo podatku od wartości dodanej. 

W myśl zaś art. 111 ust. 3a pkt 1 ustawy VAT podatnicy prowadzący ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani wystawić i wydać nabywcy paragon fiskalny lub fakturę z każdej sprzedaży:

• w postaci papierowej lub
• za zgodą nabywcy w postaci elektronicznej, przesyłając ten dokument w sposób z nim uzgodniony, w tym przy użyciu systemu teleinformatycznego Szefa Krajowej Administracji Skarbowej pośredniczącego przy wydawaniu paragonów fiskalnych w postaci elektronicznej nabywcy, bez konieczności podawania jego danych osobowych.

Natomiast zgodnie z art. 111 ust. 6a ustawy VAT kasa rejestrująca musi zapewniać prawidłowe zewidencjonowanie, przechowywanie i bezpieczne przesyłanie danych z kasy rejestrującej na zewnętrzne nośniki danych oraz umożliwiać połączenie i przesyłanie danych między kasą rejestrującą a Centralnym Repozytorium Kas.

Dalej możemy odnieść się do przepisów rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących. W § 3 pkt 1 tego aktu czytamy, że podatnicy prowadzą ewidencję każdej czynności sprzedaży, w tym sprzedaży zwolnionej od podatku, przy użyciu kas, które zostały nabyte w okresie obowiązywania potwierdzenia, że kasa spełnia funkcje wymienione odpowiednio w art. 111 ust. 6a lub w art. 145a ust. 2 ustawy oraz wymagania techniczne (kryteria i warunki techniczne) dla kas, wyłącznie w trybie fiskalnym pracy tej kasy, po dokonaniu jej fiskalizacji.

Natomiast na podstawie § 6 ust. 1 pkt 1, 3, 7 i 8 ww. rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących podatnicy, prowadząc ewidencję:

1. wydają nabywcy, bez jego żądania, paragon fiskalny (pkt 1);
2. sporządzają raport fiskalny dobowy po zakończeniu sprzedaży za dany dzień, nie później jednak niż przed dokonaniem pierwszej sprzedaży w dniu następnym (pkt 3);
3. dokonują wydruku wszystkich emitowanych przez kasę dokumentów i w przypadku kas innych niż z elektronicznym zapisem kopii, kopii tych dokumentów na taśmie papierowej (pkt 7);
4. przechowują kopie dokumentów fiskalnych przez okres wymagany w ustawie oraz w Ordynacji podatkowej zgodnie z warunkami określonymi w ustawie o rachunkowości (pkt 8).

Wsteczne ewidencjonowanie obrotu na kasie fiskalnej nie jest dopuszczalne

Zgodnie z § 6 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących podatnicy, prowadząc ewidencję, sporządzają raport fiskalny dobowy po zakończeniu sprzedaży za dany dzień, nie później jednak niż przed dokonaniem pierwszej sprzedaży w dniu następnym.

To oznacza, że po każdym dniu sprzedawca powinien sporządzić raport dobowy z dokonanej sprzedaży. Konsekwencją tego jest zatem przyjęcie, że niedopuszczalne jest wsteczne ewidencjonowanie sprzedaży. 

W tym miejscu wskażmy, że przepisy rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących określają przypadki, w których podatnik powinien prowadzić osobną ewidencję zdarzeń. Otóż w myśl § 3 ust. 3 rozporządzenia zwroty towarów i uznane reklamacje towarów i usług, które skutkują zwrotem całości albo części należności (zapłaty) z tytułu sprzedaży, ujmuje się w odrębnej ewidencji zawierającej:

1. datę sprzedaży;
2. nazwę towaru lub usługi pozwalającą na jednoznaczną ich identyfikację i ewentualnie opis towaru lub usługi stanowiący rozwinięcie tej nazwy;
3. termin dokonania zwrotu towaru lub reklamacji towaru lub usługi;
4. wartość brutto zwracanego towaru lub wartość brutto towaru lub usługi będących przedmiotem reklamacji oraz wysokość podatku należnego – w przypadku zwrotu całości należności z tytułu sprzedaży;
5. zwracaną kwotę (brutto) oraz odpowiadającą jej wysokość podatku należnego – w przypadku zwrotu części należności z tytułu sprzedaży;
6. dokument potwierdzający dokonanie sprzedaży, a w przypadku gdy dokonanie sprzedaży potwierdza paragon fiskalny lub faktura w postaci elektronicznej – numer tego paragonu lub tej faktury oraz numer unikatowy;
7. protokół przyjęcia zwrotu towaru lub reklamacji towaru lub usługi podpisany przez sprzedawcę i nabywcę albo notatkę służbową lub protokół nabycia sprawdzającego.

Przepisy rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących wskazują na obowiązek prowadzenia ewidencji korekt, jednakże wyłącznie w przypadku zwrotów towarów i uznanych reklamacji, które skutkują zwrotem całości albo części należności, jak również w przypadku wystąpienia oczywistej pomyłki. Chociaż powyższy przepis nie odnosi się do przypadku niezewidencjonowania sprzedaży, to jednak organy podatkowe dopuszczają możliwość prowadzenia innych osobnych ewidencji. Tak też wskazuje Dyrektor KIS w interpretacji z 13 lutego 2020 roku (nr 0114-KDIP1-3.4012.620.2019.1.MT).

We wskazanej interpretacji czytamy, że dopuszczalne jest dokonanie korekty w odrębnej od wyżej wskazanych ewidencji przewidzianych w zapisach § 3 ust. 3–4 rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących, która będzie stanowiła podstawę do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowych. W takim przypadku należy prowadzić własną tzw. ewidencję korekt, z której musi dokładnie wynikać kwota korekty sprzedaży i podatku należnego. Ewidencja taka nie ma określonego wzoru, ale wskazane jest, aby zawierała co najmniej dane niezbędne do ustalenia przyczyn zaistniałej korekty, a zapisy w niej widniejące pozwalały na określenie prawidłowej kwoty obrotu i podatku należnego. Zdarzenia powodujące korektę podstawy opodatkowania i podatku należnego powinny zostać uwidocznione, ujmowane w odrębnej specjalnie w tym celu prowadzonej ewidencji korekt.

Przykład 1.

Pan Marek 9 września dokonał sprzedaży towaru na rzecz osoby fizycznej. Przez nieuwagę zapomniał zewidencjonować sprzedaży na kasie fiskalnej. Swój błąd zauważył 15 września. W jaki sposób powinien postąpić?

Nie jest dopuszczalne, aby zewidencjonować sprzedaż na kasie z datą wsteczną. W konsekwencji pan Marek powinien zewidencjonować sprzedaż w dacie bieżącej, tj. 15 września, natomiast w osobno prowadzonej ewidencji korekt powinien wskazać, że dotyczy to dostawy towaru z 9 września.

Jednocześnie w powyższym przypadku należy pamiętać, że brak odnotowania sprzedaży na kasie fiskalnej stanowi czyn zabroniony zagrożony karą grzywny zgodnie z art. 62 Kodeksu karnego skarbowego. Warto zatem złożyć do urzędu skarbowego czynny żal.

Reasumując powyższe, należy wskazać, że przepisy podatkowe nie pozwalają na przyjęcie rozwiązania w postaci wstecznego zewidencjonowania obrotu. Taki przypadek powinien być jednak ujęty w osobnej ewidencji, która zgodnie ze stanowiskiem fiskusa może stanowić dodatkowy dokument prowadzony przez podatnika.