Zwolnienie lekarskie może dotyczyć nie tylko pracowników, lecz także przedsiębiorców prowadzących jednoosobową działalność gospodarczą. W związku z tym pojawia się pytanie, czy w okresie, w którym podatnik przebywa na zwolnieniu lekarskim, może odliczać podatek naliczony VAT oraz uwzględniać w kosztach podatkowych ponoszone wydatki. Poniżej wyjaśniamy zagadnienie jak zwolnienie lekarskie a prawo do odliczenia VAT wpływa na możliwość odliczenia podatku oraz uwzględniania wydatków w kosztach.
Zwolnienie lekarskie a prawo do odliczenia VAT
Jak stanowi art. 86 ust. 1 ustawy VAT, czynnemu podatnikowi VAT przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w zakresie, w jakim nabyte towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.
Powyższa norma nie ogranicza prawa do odliczenia tylko z uwagi na fakt przebywania przez podatnika na zwolnieniu lekarskim. W trakcie takiego zwolnienia podatnik nadal zachowuje cechy oraz status podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Potwierdza to treść interpretacji Dyrektora IS w Warszawie z 3 listopada 2015 roku (nr IPPP1/4512-876/15-4/EK). W piśmie tym czytamy, że przebywanie czynnego podatnika podatku VAT prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą na zwolnieniu i tym samym nieprowadzenie działalności gospodarczej, jak wskazał, w sposób „aktywny” nie pozbawia jego prawa do odliczenia podatku VAT. Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.
Dyrektor IS w ww. interpretacji wskazał też, że istotne jest, aby po okresie zwolnienia lekarskiego doszło do „wznowienia” działalności gospodarczej, w której ramach wykonywane będą czynności opodatkowane podatkiem VAT. Nadmienić również należy, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą, nie jest konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży w danym okresie.
W rezultacie, jeżeli w okresie zwolnienia lekarskiego czynny podatnik VAT ponosi określone wydatki, które po ustaniu zwolnienia będą związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, to zachowuje on prawo do odliczenia.
Przykład 1.
Pani Agnieszka prowadzi podlegającą opodatkowaniu VAT działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży towarów. Od 1 stycznia do 30 września przebywała na zwolnieniu lekarskim. W tym czasie jedynie kupowała określone towary przeznaczone do dalszej odsprzedaży oraz opłacała faktury za usługi księgowe. Aktywną sprzedażą towarów zajęła się dopiero po zakończeniu zwolnienia lekarskiego. Czy z tytułu ponoszonych w okresie od 1 stycznia do 30 września wydatków pani Agnieszce przysługuje prawo do odliczenia VAT?
Tak, zachowuje ona prawo do bieżącego odliczenia podatku naliczonego. W tym przypadku nie stanowi przeszkody fakt, że sprzedaż rozpoczęła się dopiero po zakończonym zwolnieniu lekarskim.
W tym miejscu trzeba też zwrócić uwagę na inny problem. Otóż zgodnie z art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i takie, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów w przypadku zaprzestania przez podatnika, o którym mowa w art. 15, będącego osobą fizyczną albo przedsiębiorstwem w spadku wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.
Natomiast w myśl art. 14 ust. 3 ustawy VAT przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik, o którym mowa w art. 15, będący osobą fizyczną albo przedsiębiorstwem w spadku, nie wykonywał czynności podlegających opodatkowaniu co najmniej przez 10 miesięcy. Nie dotyczy to podatników, którzy zawiesili wykonywanie działalności gospodarczej na podstawie przepisów dotyczących zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej.
Powyższe może rodzić istotne problemy, jeżeli bowiem przedsiębiorca nie będzie podejmował czynności przez co najmniej 10 miesięcy (np. z uwagi na przebywanie na zwolnieniu lekarskim) i jednocześnie nie dokona skutecznego zawieszenia działalności gospodarczej poprzez CEIDG, to organ podatkowy może uznać, że doszło do zaprzestania wykonywania czynności opodatkowanych, co uzasadnia sporządzenie i opodatkowanie podatkiem VAT spisu z natury.
Na marginesie warto też wskazać na krytyczne głosy co do treści ww. przepisu i jego zgodności z Dyrektywą VAT. Przykładowo WSA w Rzeszowie w wyroku z 31 maja 2011 roku (I SA/Rz 209/11) wskazał, że dyspozycja art. 14 ust. 3 ustawy VAT pozostaje w sprzeczności z unormowaniami zawartymi w tytule VI Dyrektywy. Polski ustawodawca opodatkował zdarzenie, którego obecnie oraz poprzednio obowiązująca dyrektywa nie przewiduje. Zatem wadliwość implementacji VI Dyrektywy prowadzić musi do bezskuteczności regulacji zawartej w art. 14 ust. 3 ustawy VAT.
W konsekwencji podatnicy mogą w takim przypadku powoływać się na wykładnię prounijną i wadliwą implementację dyrektywy do polskiego porządku prawnego.
Ujęcie w kosztach wydatków ponoszonych w trakcie zwolnienia lekarskiego
Analogiczne wnioski można wyprowadzić na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych. W tym zakresie przypomnijmy, że zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy PIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.
Warunkiem uznania wydatku za koszt podatkowy jest zatem, aby pozostawał on w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami lub źródłem przychodów i aby był poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.
W przypadku pozarolniczej działalności gospodarczej kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.
Przy czym związek przyczynowy między poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodów bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem ich źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodów bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.
Jak wskazał Dyrektor KIS w interpretacji z 19 lipca 2024 roku (nr 0112-KDIL2-2.4011.364.2024.3.IM, wydatki na studia podyplomowe jako koszt podatkowy), wykładnia językowa użytego przez ustawodawcę pojęcia „koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów” oznacza, że podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem że wykaże, iż świadomie poniósł określony wydatek, który ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jego poniesienie miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów. Zależność między poniesionymi w danym czasie kosztami a możliwością uzyskania w przyszłości z tego tytułu przychodów trzeba zatem rozpatrywać na podstawie adekwatnego związku przyczynowego.
Przy kwalifikowaniu określonych wydatków poczynionych przez podatnika do kosztów podatkowych należy jednocześnie brać pod uwagę przeznaczenie wydatku (jego celowość), jak też możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodów podatnika. Powoduje to, że jeżeli poniesiony w okresie trwania zwolnienia lekarskiego wydatek ma związek z działalnością gospodarczą, to nie ma przeszkód, aby jego wartość potraktować jako koszt uzyskania przychodów.
Podsumowując nasze rozważania, należy wskazać, że okoliczność, iż przedsiębiorca przebywa na zwolnieniu lekarskim, nie ogranicza prawa do odliczenia podatku VAT ani prawa do ujęcia poniesionego wydatku w kosztach podatkowych.
