Roczna korekta VAT u ryczałtowca

Na gruncie podatku VAT sprzedaż mieszana – czyli wykonywanie czynności zarówno opodatkowanych, jak i zwolnionych od VAT – wiąże się z koniecznością dokonania rocznej korekty po zakończeniu roku. Roczna korekta VAT ma swoje odzwierciedlenie w sferze przychodów lub kosztów w podatku dochodowym. W niniejszym artykule zwrócimy uwagę na szczególną formę opodatkowania, jaką jest ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Roczna korekta VAT w związku ze sprzedażą mieszaną

Przypomnijmy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje w zakresie, w jakim nabyte towary oraz usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. W konsekwencji w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania zarówno czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i tych, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Tak stanowi art. 90 ust. 1 ustawy VAT.

Natomiast jeżeli nie jest możliwe bezpośrednie przyporządkowanie, to odliczenia VAT można dokonać w zakresie, w jakim kwotę tę można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Proporcję taką ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ona ustalana. Zaokrągla się ją w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Ustalenie proporcji to pierwszy krok. Dokonuje się tego bowiem na podstawie obrotu z roku poprzedniego. To zatem oznacza, że po zakończeniu roku bieżącego należy dokonać właściwej korekty, biorąc pod uwagę rzeczywisty wskaźnik proporcji z roku bazowego. Wynika to wprost z treści art. 91 ust. 1 ustawy VAT, gdzie możemy przeczytać, że po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jest on obowiązany dokonać korekty z uwzględnieniem proporcji obliczonej dla zakończonego roku podatkowego.

Dokonywanie sprzedaży mieszanej wiąże się z koniecznością ustalenia proporcji, w jakiej możliwe jest odliczenie podatku naliczonego oraz z obowiązkiem dokonania korekty po zakończonym roku podatkowym.

Zobacz też:

Roczna korekta VAT - wpływ na podatek dochodowy

Na gruncie podatku dochodowego dokonanie korekty podatku naliczonego może spowodować odpowiednio zwiększenie przychodów lub też zwiększenie kosztów podatkowych.

Po pierwsze wskażmy, że zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 7f ustawy PIT przychodem z działalności gospodarczej jest kwota podatku od towarów i usług:

nieuwzględniona w wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, podlegających amortyzacji zgodnie z art. 22a–22o, lub
dotycząca innych rzeczy lub praw niebędących środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi, o których mowa w lit. a

– w tej części, w jakiej dokonano korekty powodującej zwiększenie podatku odliczonego zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług;

Przykład 1.

Prowadzący działalność gospodarczą pan Tomasz w 2023 roku wykonywał czynności opodatkowane oraz przedmiotowo zwolnione od podatku VAT. Proporcja pozwalająca mu na odliczenie podatku naliczonego wynosiła 70% i na jej podstawie odliczył VAT w kwocie 19 600 zł (70% × 28 000 zł). Po zakończeniu roku okazało się, że rzeczywista proporcja wynosi 75%, a zatem mógł on odliczyć VAT w kwocie 21 000 zł. W jaki sposób roczna korekta wpłynie na podatek dochodowy PIT?

Podatnik dokonał korekty zwiększającej podatek naliczony, co w świetle art. 14 ust. 2 pkt 7f ustawy PIT oznacza, że powinien zwiększyć przychód z działalności gospodarczej o kwotę 1400 zł.

Natomiast po stronie kosztów wskażmy na treść art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. c ustawy PIT, który to podaje, że kosztem uzyskania przychodów jest kwota podatku od towarów i usług nieuwzględniona w wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji zgodnie z art. 22a-22o lub dotycząca innych rzeczy bądź praw niebędących środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi podlegającymi tej amortyzacji – w tej części, w jakiej dokonano korekty powodującej zmniejszenie podatku odliczonego zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług.

Przykład 2.

Prowadzący działalność gospodarczą pan Tomasz w 2023 roku wykonywał czynności opodatkowane oraz przedmiotowo zwolnione od podatku VAT. Proporcja pozwalająca mu na odliczenie podatku naliczonego wynosiła 70% i na jej podstawie odliczył on VAT w kwocie 19 600 zł (70% × 28 000 zł). Po zakończeniu roku okazało się, że rzeczywista proporcja wynosi 65%, a zatem mógł on odliczyć VAT w kwocie 18 200 zł. W jaki sposób roczna korekta wpłynie na podatek dochodowy PIT?

Podatnik dokonał korekty zmniejszającej podatek naliczony, co w świetle art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. c ustawy PIT oznacza, że powinien zwiększyć koszty o kwotę 1400 zł.

Kwota podatku naliczonego skorygowana na skutek dokonania rocznej korekty przy sprzedaży mieszanej:

stanowi przychód w podatku dochodowym – jeżeli jest to korekta in plus;
stanowi koszt w podatku dochodowym – jeżeli jest to korekta in minus.

Szczególną formą rozliczenia podatku dochodowego jest ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku do podatników prowadzących działalność gospodarczą w tej formie ma zastosowanie art. 14 ustawy PIT, co oznacza, że korekta zwiększająca kwotę podatku naliczonego u ryczałtowca wygeneruje przychód podatkowy. Zgodnie zaś z art. 12 ust. 1 pkt 7 lit. e ustawy o zryczałtowanym podatku do przychodów, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 2, 5–10 i 19–21 ustawy PIT, zastosowanie ma 3-procentowa stawka podatkowa.

Z drugiej strony należy wskazać, że zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku ryczałt od przychodów ewidencjonowanych pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania. To z kolei powoduje, że jeżeli przedsiębiorca opodatkowany ryczałtem dokona korekty zmniejszającej kwotę podatku VAT do odliczenia, to taka korekta pozostanie bez wpływu na rozliczenie podatku dochodowego, ponieważ w tej formie opodatkowania nie jest możliwe uwzględnienie kosztów podatkowych.

Roczna korekta VAT w związku ze sprzedażą mieszaną u podatnika opodatkowanego ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych wywołuje skutki podatkowe wyłącznie w zakresie przychodów. Kwota podatku naliczonego in plus stanowi przychód podlegający opodatkowaniu według stawki 3%.

Podsumowując powyższe, należy podkreślić, że obowiązek dokonania rocznej korekty podatku VAT w związku ze sprzedażą mieszaną ma swoje konsekwencje na gruncie podatku dochodowego w postaci zwiększenia przychodów bądź kosztów. Jednakże w przypadku przedsiębiorcy opodatkowanego ryczałtem skutki dokonania korekty wystąpią wyłącznie po stronie przychodów podatkowych.

Polecamy:

Jednolity Plik Kontrolny - wszystko co warto wiedzieć!