Nieruchomość wykorzystywana w działalnościach małżonków prowadzących odrębne firmy to temat, który generuje wiele pytań natury księgowej. Gdy w grę wchodzi ustawowa wspólność majątkowa, kluczowe staje się prawidłowe i proporcjonalne rozliczenie kosztów podatkowych oraz amortyzacji środków trwałych.
Nieruchomość stanowiąca środek trwały objęta wspólnością małżeńską
W myśl art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne).
Przepis art. 22a ust. 1 ww. ustawy stanowi, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:
- budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością;
- maszyny, urządzenia i środki transportu;
- inne przedmioty
– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.
Stosownie do art. 22g ust. 11 ww. ustawy, w razie gdy składnik majątku stanowi współwłasność podatnika, wartość początkową tego składnika ustala się w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika majątku; zasada ta nie ma zastosowania do składników majątku stanowiących wspólność majątkową małżonków, chyba że małżonkowie wykorzystują składnik majątku w działalności gospodarczej prowadzonej odrębnie.
W tym miejscu przypomnijmy, że stosunki majątkowe między małżonkami reguluje Kodeks rodzinny i opiekuńczy. Zgodnie z art. 31 § 1 kro z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Listę przedmiotów majątkowych stanowiących odrębny majątek każdego z małżonków zawiera art. 33 ww. kro.
Zatem składniki majątku nabyte w czasie trwania wspólności ustawowej małżeńskiej nie stanowią odrębnego majątku danego małżonka, lecz dorobek małżonków bez względu na to, czy zostały zakupione na potrzeby działalności gospodarczej prowadzonej przez jednego z małżonków, czy też dla celów prywatnych. Pamiętać przy tym należy, że zgodnie z art. 34(1) kro każdy z małżonków jest uprawniony do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego oraz do korzystania z nich w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez drugiego małżonka.
Przy czym w myśl z art. 43 § 1 kro oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.
Jeżeli więc nieruchomość stanowi wspólność majątkową małżonków, każdy z nich ma prawo wykorzystywać ją dla potrzeb prowadzonej przez siebie odrębnie działalności gospodarczej i zaliczać w ciężar kosztów uzyskania przychodów tych działalności odpisy amortyzacyjne (pod warunkiem wprowadzenia jej do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych) oraz wydatki związane z bieżącym utrzymaniem i funkcjonowaniem nieruchomości – proporcjonalnie do zakresu wykorzystania tej nieruchomości w prowadzonych przez małżonków działalnościach gospodarczych.
Jak wskazał NSA w wyroku z 9 sierpnia 2022 roku (II FSK 290/20), art. 22g ust. 11 ustawy o PIT nie przewiduje innego niż proporcjonalny do udziału we własności sposobu ustalenia wartości początkowej środków trwałych wchodzących w skład majątku wspólnego małżonków, wykorzystywanych przez nich w odrębnie prowadzonych działalnościach gospodarczych. Co za tym idzie, umowy zawierane przez małżonków w zakresie ewidencjonowania przez jedno z nich łącznej wartości środków trwałych oraz ujmowania w koszty przypadającej amortyzacji czy też w zakresie użyczenia składników majątkowych nie mogą być skuteczne, w zakresie sposobu ujęcia wartości środków trwałych w ewidencjach i zasad dokonywania amortyzacji tych składników majątku wspólnego, jako w tych okolicznościach nieprzewidziane ustawą, a więc pozbawione podstawy prawnej.
W tym miejscu warto też przypomnieć, że zgodnie z art. 22c pkt 2 ustawy o PIT amortyzacji nie podlegają budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami, lokale mieszkalne stanowiące odrębną nieruchomość, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy.
Proporcjonalne rozliczenie kosztów eksploatacyjnych nieruchomości
Klucz proporcjonalności należy przyjąć nie tylko co do rozliczania odpisów amortyzacyjnych, ale również odnośnie do kosztów eksploatacyjnych związanych z daną nieruchomością.
Tak też wypowiedział się Dyrektor IS w Katowicach w interpretacji z 28 grudnia 2016 roku (nr 2461-IBPB-1-1.4511.666.2016.1.EN), wskazując, że skoro podatnik i jego żona prowadzą odrębnie pozarolniczą działalność gospodarczą, a na prawach majątkowej wspólności ustawowej są właścicielami budynku wykorzystywanego przez nich w tych działalnościach, to podatnik ma prawo do zaliczania do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od jego wartości początkowej ustalonej zgodnie z cyt. art. 22g ust. 11 ustawy o podatku dochodowym, od osób fizycznych, a więc proporcjonalnie do stopnia wykorzystywania przedmiotowego budynku w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.
W związku z powyższym podatnik nie będzie mógł dokonywać odpisów amortyzacyjnych od tej części budynku, w której odrębną działalność gospodarczą będzie prowadziła żona podatnika. Tożsame zasady należy stosować do rozliczania kosztów związanych z bieżącym utrzymaniem i funkcjonowaniem przedmiotowej nieruchomości (tj. woda, prąd, gaz, usługi porządkowe, podatek od nieruchomości).
Jak powinna być ujęta w ewidencjach nieruchomość wykorzystywana w działalnościach małżonków?
Jak wynika z treści art. 22n ust. 4 ustawy o PIT, zapisów dotyczących środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonuje się w ewidencji najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania.
Gdy składniki majątkowe są używane przez oboje małżonków w prowadzonej przez nich odrębnie działalności gospodarczej, każde z małżonków ma obowiązek, w miesiącu przyjęcia do używania tego składnika, wykazać ten składnik majątku w prowadzonej przez siebie ewidencji lub wykazie środków trwałych.
W prowadzonej ewidencji każde z małżonków wpisuje wartość początkową nieruchomości zgodnie z przyjętym kluczem proporcjonalnego wykorzystywania w danej działalności jednoosobowej. Nie należy zatem w ewidencji środków trwałych wpisywać pełnej wartości początkowej i stosować proporcjonalnych odpisów amortyzacyjnych – takie działanie nie jest poprawne w świetle art. 22g ust. 11 ustawy o PIT, który odnosi się do proporcjonalnego ustalenia wartości początkowej.
Polecamy:
