Przedmiotem naszego artykułu będą kwestie proceduralne związane z tematem, jakim jest doręczenie pisma małoletniemu przez urząd skarbowy. Zastanowimy się, czy wywołuje skutki procesowe doręczenie wezwania małoletniemu domownikowi.
Rodzaje i zasady doręczania pism przez organy podatkowe
Ordynacja podatkowa wprowadza hierarchię metod doręczania pism podatnikom. Jak wynika z art. 144 Ordynacji podatkowej, podstawą jest doręczenie pism na adres do doręczeń elektronicznych, chyba że doręczenie następuje na konto w systemie teleinformatycznym organu podatkowego albo w siedzibie organu podatkowego. Przypomnijmy, że adresem do doręczeń elektronicznych jest ePUAP (który systematycznie będzie zastępowany przez e-Doręczenia). Drugą opcją jest doręczenie pism na konto teleinformatyczne organu podatkowego (e-Urząd Skarbowy lub PUESEC) albo w siedzibie organu podatkowego.
Dopiero jeżeli nie jest możliwe dokonanie doręczenia na jeden z ww. sposobów, można skorzystać z zastępczych metod. Pisma można zatem doręczyć poprzez operatora pocztowego (Pocztę Polską) na dwa sposoby:
- w ramach usługi hybrydowej (poczta drukuje pismo otrzymane elektroniczne i wydrukowany dokument doręcza adresatowi) lub
- jeżeli nie jest możliwe doręczenie w systemie hybrydowym – w ramach standardowej przesyłki rejestrowanej.
Doręczanie pism podatnikom w świetle przepisów Ordynacji podatkowej
Reguła ogólna wyrażona w art. 145 § 1 Ordynacji podatkowej wskazuje, że pisma doręcza się stronie, a gdy strona działa przez przedstawiciela – temu przedstawicielowi. Doręcza się je osobom fizycznym pod adresem miejsca ich zamieszkania albo pod adresem do doręczeń w kraju. Osobom fizycznym mogą być one także doręczane:
- w siedzibie organu podatkowego;
- w miejscu zatrudnienia lub prowadzenia działalności przez adresata – adresatowi lub osobie upoważnionej przez pracodawcę do odbioru korespondencji;
- każdym miejscu, gdzie się adresata zastanie – w razie niemożności doręczenia pisma w sposób określony powyżej, a także w innych uzasadnionych przypadkach pisma doręcza się w każdym miejscu, gdzie się adresata zastanie.
Zasadniczo zatem pisma doręcza się na adres zamieszkania podatnika. Jak wskazał NSA w wyroku z 16 lutego 2023 roku (II FSK 1710/20), organ podatkowy nie ma obowiązku prowadzić czynności w celu ustalenia adresu strony, jeśli dysponuje on danymi o adresie. Takie poszukiwania mogłyby być prowadzone, jeśli z ustaleń wynikałoby, że ustalony adres strony jest nieprawidłowy lub budzi wątpliwości. Zaniechanie przez podatnika dokonania zgłoszenia aktualizacyjnego w przypadku zmiany adresu zamieszkania prowadzi do skutku w postaci kierowania korespondencji przez organ podatkowy pod niewłaściwy adres; mogące stąd wynikać ewentualne negatywne skutki obciążają jednak podatnika, a nie organ podatkowy.
Doręczenie zastępcze pism adresowanych do podatnika a doręczenie pisma małoletniemu
W kontekście pytania postawionego w tytule istotne znaczenie ma treść art. 149 Ordynacji podatkowej. Przepis ten stanowi, że w przypadku nieobecności adresata w miejscu zamieszkania albo pod adresem do doręczeń w kraju pisma doręcza się za pokwitowaniem pełnoletniemu domownikowi, a gdyby go nie było lub odmówił przyjęcia pisma – sąsiadowi, zarządcy domu lub dozorcy, gdy osoby te podjęły się oddania pisma adresatowi. Zawiadomienie o doręczeniu pisma sąsiadowi, zarządcy domu lub dozorcy umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub na drzwiach mieszkania adresata, lub w widocznym miejscu przy wejściu na posesję, na której zamieszkuje adresat lub której adres wskazano jako adres do doręczeń.
Samo pojęcie domownika winno być oceniane szerzej niż jako osoba zamieszkująca stale z adresatem lub prowadząca z nim wspólne gospodarstwo domowe. Istotny jest związek danej osoby z adresatem oraz charakter jej pobytu w danym lokalu. Nie można wskazywać, że koniecznym warunkiem uznania za domownika jest posiadanie meldunku w mieszkaniu adresata lub prowadzenie z adresatem wspólnego gospodarstwa (wyrok WSA w Poznaniu z 5 października 2021 roku, I SA/Po 479/21).
Na podstawie ww. przepis możemy wyróżnić kilka istotnych elementów. Po pierwsze nie jest dopuszczalne doręczanie pism dorosłemu domownikowi w innym miejscu niż miejsce zamieszkania podatnika. Po drugie pisma doręcza się dorosłemu domownikowi za pokwitowaniem. W konsekwencji przepis ten opiera się na domniemaniu, że osoba wskazana na potwierdzeniu odbioru pisma jako dorosły domownik adresata i która pokwitowała odbiór pisma, przyjęła je w celu oddania go adresatowi oraz że pismo to zostało mu doręczone. W konsekwencji dla skutecznego doręczenia pisma wystarczy, aby na podpisywanym przez domownika potwierdzeniu odbioru pisma znajdowała się informacja, że doręczenie następuje, jeżeli osoba ta podjęła się oddania pisma adresatowi. Brak odmowy przyjęcia pisma przez dorosłego domownika jest równoznaczny z podjęciem się oddania pisma adresatowi.
Na powyższą kwestię wyraźnie zwrócił uwagę NSA w wyroku z 19 października 2021 roku (III FSK 4/21), wskazując, że odebranie przesyłki przez domownika adresata wywołuje skutek doręczenia w dacie przyjęcia przesyłki przez domownika adresata od doręczającego i złożenia pokwitowania odbioru, a nie w dacie przekazania przesyłki przez domownika adresatowi.
Doręczenie pisma małoletniemu domownikowi
Prawidłowe doręczenie pisma domownikowi rozpoczyna bieg terminu, który jest z tym pismem związany, niezależnie od tego, czy i kiedy pismo zostanie oddane adresatowi. Jednocześnie przytoczony art. 149 Ordynacji podatkowej wskazuje, że pokwitowanie odbioru musi nastąpić przez pełnoletniego domownika. W konsekwencji, jeżeli pismo odbiera niepełnoletnia osoba, skuteczne doręczenie jest wyłączone. Takiego pisma nie uważa się za doręczone.
Co jednak istotne, sądy administracyjne przyjmują, że doręczenie pisma małoletniemu domownikowi może być skuteczne, jeżeli podatnik udzielił na nie odpowiedzi. W wyroku WSA w Gdańsku z 5 kwietnia 2018 roku (I SA/Gd 1735/17) czytamy bowiem, że celem doręczenia jest dotarcie przesyłki do rąk adresata. Przepisy procesowe precyzyjnie regulujące sposób doręczenia mają zapewnić rzeczywiste dotarcie przesyłki do adresata i możliwość ustalenia daty otrzymania przesyłki. Mają także chronić adresata przed wszelkimi nieprawidłowościami i niekorzystnymi skutkami nieotrzymania przesyłki.
Niewątpliwie doręczenie pisma domownikowi, który nie jest pełnoletni, jest doręczeniem naruszającym wymogi określone w art. 149 Ordynacji podatkowej, jednak w przypadku, gdy pomimo takich uchybień pismo dotarło do rąk adresata i nie podnosi on żadnych skutków związanych z wadliwością tego doręczenia, to uznać należy, że doręczenie zastępcze było skuteczne.
Podobnie też stwierdził NSA w Poznaniu w wyroku z 9 lipca 1998 roku (I SA/Po 2081/97): „Doręczenie decyzji organu I instancji małoletniemu synowi skarżącego nie miało ujemnych skutków dla skarżącego, skoro skarżący w ustawowym terminie złożył odwołanie”.
Biorąc pod uwagę przedstawione przepisy, należy wskazać, że co do zasady doręczenie pisma osobie niepełnoletniej będącej domownikiem nie wywołuje skutków procesowych. Jeżeli jednak podatnik faktycznie pismo otrzymał i w terminie udzielił odpowiedzi na wezwanie, to przyjąć należy, że pismo zostało skutecznie doręczone.
