Środki zgromadzone w ramach Pracowniczego Programu Emerytalnego mogą być nabyte w drodze dziedziczenia, choć nie jest to jedyny sposób uzyskania tytułu własności. Biorąc pod uwagę, że osoby fizyczne mogą takie środki nabywać zarówno w kraju, jak i z zagranicy, warto przeanalizować podatkowe skutki opisanej sytuacji. Czy dziedziczenie środków z PPE podlega opodatkowaniu z tytułu nabycia spadku? Odpowiedź w artykule!
Dziedziczenie środków z PPE a podatek od nabycia spadku
Dziedziczenie jest czynnością cywilnoprawną, która po stronie spadkobiercy wywołuje powstanie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od spadków i darowizn (dalej: SD). W tym miejscu warto wskazać, że art. 1 ust. 1 ustawy SD zawiera zamknięty katalog czynności podlegających temu podatkowi. Zgodnie z jego treścią podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej tytułem:
- dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego;
- darowizny, polecenia darczyńcy;
- zasiedzenia;
- nieodpłatnego zniesienia współwłasności;
- zachowku, jeżeli uprawniony nie uzyskał go w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny lub w drodze dziedziczenia albo w postaci zapisu;
- nieodpłatnej: renty, użytkowania oraz służebności.
Dodatkowo w art. 2 ustawy SD przewidziano sytuacje, gdy obowiązek podatkowy dotyczyć będzie nabycia składników majątku znajdujących się za granicą. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu nabycie własności rzeczy znajdujących się za granicą lub praw majątkowych wykonywanych za granicą podlega podatkowi, jeżeli w chwili otwarcia spadku lub zawarcia umowy darowizny nabywca był obywatelem polskim lub miał miejsce stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
W interesującym nas zakresie należy wskazać, że zgodnie z art. 3 pkt 4 ustawy SD podatkowi nie podlega nabycie w drodze dziedziczenia środków z pracowniczego programu emerytalnego.
Nabycie środków z PPE na podstawie dyspozycji
Należy przy tym zaznaczyć, że dziedziczenie to nie jedyny sposób nabycia środków z PPE.
Na podstawie art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na 1 lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.
Stosownie do art. 922 § 2 kc nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami.
Z brzmienia ww. art. 922 § 2 kc wynika, że nie wszystkie prawa i obowiązki zmarłego należą do spadku, przy czym bez znaczenia jest to, czy prawa te nabyły osoby, które są spadkobiercami, czy też nie są. Do spadku nie wchodzą m.in. prawa wynikające z różnego rodzaju umów ubezpieczeniowych, jeżeli ubezpieczona osoba dokonała odpowiedniego wskazania w umowie ubezpieczeniowej (tj. wskazała osoby uprawnione – uposażone).
Zgodnie bowiem z art. 831 § 1 kc ubezpieczający może wskazać 1 lub więcej osób uprawnionych do otrzymania sumy ubezpieczenia w razie śmierci osoby ubezpieczonej; może również zawrzeć umowę ubezpieczenia na okaziciela. Ubezpieczający może każde z tych zastrzeżeń zmienić lub odwołać w każdym czasie.
Taka sytuacja dotyczy także programów emerytalnych. Na podstawie art. 48 ust. 1 Ustawy z 20 kwietnia 2004 roku o pracowniczych programach emerytalnych regulującej zasady tworzenia i działania pracowniczych programów emerytalnych, obowiązującej w polskim systemie prawnym – w deklaracji uczestnik może dokonać rozrządzenia środkami zgromadzonymi na jego rachunku w ramach programu przez wskazanie osoby fizycznej uprawnionej do odbioru środków na wypadek jego śmierci.
Należy zauważyć, że wyłączenie z opodatkowania określone w art. 3 pkt 4 ww. ustawy dotyczy nabycia wskazanych w nim środków tytułem dziedziczenia. Dodatkowo ponownie podkreślamy, że katalog tytułów nabycia podlegających opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn ustawy o podatku od spadków i darowizn jest katalogiem zamkniętym. Wobec tego jedynie wymienione w nim tytuły nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych stanowią przypadki podlegające opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.
Z tego też względu, jak zauważył Dyrektor KIS w interpretacji z 7 lutego 2023 roku (nr -KDIB2-2.4015.149.2022.3.MZ), nabycie środków pieniężnych z Pracowniczego Programu Emerytalnego z Wielkiej Brytanii na podstawie dyspozycji uznaniowej pozostaje poza zakresem przedmiotowym ustawy o podatku od spadków i darowizn, tj. nie zostało wymienione w zamkniętym katalogu tytułów nabycia określonym w art. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.
„We wniosku, zajmując stanowisko, wskazał Pan na wyłączenie z opodatkowania określone w art. 3 pkt 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn, stwierdzając, że zgodnie z ustawą otrzymana kwota nie podlega podatkowi od spadków i darowizn oraz nie musi składać Pan nowego zeznania SD-Z2”.
Nabycie zagranicznych środków z PPE a podatek dochodowy
Na koniec odnieśmy się do kwestii nabycia środków z zagranicznego PPE w ramach dyspozycji. Jak wskazaliśmy, taki przypadek nie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, jednak należy przeanalizować, czy w tym przypadku wystąpią skutki w podatku PIT.
W takim przypadku oprócz treści przepisów ustawy o PIT trzeba dokonać analizy zapisów właściwej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. W tym zakresie można posiłkować się interpretacją Dyrektora KIS z 22 marca 2024 roku (nr 0115-KDIT1.4011.52.2024.2.AS), która odnosi się do sytuacji nabycia po zmarłym partnerze pieniędzy z pracowniczego programu emerytalnego w Wielkiej Brytanii.
Organ podatkowy wskazał, że zgodnie z art. 17 ust. 2 polsko-brytyjskiej umowy jednorazowe wypłaty w ramach systemu emerytalnego utworzonego w jednym Umawiającym się Państwie i wypłacane na rzecz osoby mającej miejsce zamieszkania w drugim Umawiającym się Państwie podlegają opodatkowaniu tylko w pierwszym wymienionym Państwie.
W świetle powyższego jednorazowa wypłata w ramach systemu emerytalnego utworzonego w Wielkiej Brytanii i wypłacana na rzecz osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce podlega opodatkowaniu tylko w Wielkiej Brytanii. Zatem wypłacone środki z pracowniczego programu emerytalnego utworzonego i działającego na podstawie przepisów dotyczących pracowniczych programów emerytalnych obowiązujących w Wielkiej Brytanii nie podlegają opodatkowaniu w Polsce zgodnie z postanowieniami art. 17 ust. 2 Konwencji.
Podsumowując, należy wskazać, że nabycie środków z Pracowniczego Programu Emerytalnego na podstawie dziedziczenia nie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn z uwagi na wyłączenie zawarte w art. 3 pkt 4 ustawy SD.
