Rejestracja do VAT przy sprzedaży usług dla zagranicznych kontrahentów

Przedsiębiorca dokonujący sprzedaży usług na rzecz zagranicznych kontrahentów może mieć wątpliwości, czy jest zobligowany zarejestrować się jako czynny podatnik VAT w Polsce. Wyjaśniamy, jakie czynności podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce i czy świadczenie usług wyłącznie na rzecz zagranicznych kontrahentów wymaga rejestracji do VAT w Polsce.

Kiedy przedsiębiorca ma obowiązek zarejestrować się do VAT?

Obowiązek rejestracji jako czynny podatnik VAT co do zasady dotyczy tylko podatników wykonujących czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnicy podatku od towarów i usług przed dniem wykonania pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu VAT są zobowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenia rejestracyjnego.

Definicja podatnika określona została w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, na podstawie tego przepisu podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów na terytorium kraju;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega zatem w szczególności odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W przytoczonym powyżej przepisie zawierającym katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT nie wskazano natomiast odpłatnego świadczenia usług poza terytorium kraju. Oznacza to, że odpłatne świadczenie usług poza terytorium kraju nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jak widzimy, opodatkowanie świadczenia usług na rzecz zagranicznych kontrahentów podlega innym zasadom opodatkowania niż świadczenie usług na terytorium kraju.

W konsekwencji polski przedsiębiorca świadczący usługi wyłącznie na rzecz zagranicznych kontrahentów nie ma obowiązku dokonywać rejestracji jako czynny podatnik VAT w Polsce, ponieważ nie wykonuje czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce. Obowiązek rejestracji przedsiębiorcy jako czynnego podatnika VAT w Polsce może wystąpić tylko wówczas, gdy przedsiębiorca ten poza świadczeniem usług na rzecz zagranicznych kontrahentów (niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce), wykonuje jeszcze inne czynności (podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce).

W jaki sposób ustalić miejsce świadczenia usług?

W celu ustalenia kraju, w którym opodatkowane jest świadczenie usług, należy przeanalizować przepisy dotyczące miejsca świadczenia usług, w szczególności art. 28a–28u ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej. Obowiązek rozliczenia VAT leży wówczas po stronie nabywcy usługi. Od tej zasady istnieje jednak szereg wyjątków określonych w dalszych przepisach ustawy o VAT.

Przykład 1.

Pani Monika prowadzi działalność gospodarczą i w jej ramach świadczy usługi tłumaczeniowe na rzecz podatnika belgijskiego posiadającego w siedzibę działalności gospodarczej w Belgii. Jak ustalić miejsce świadczenia usług świadczonych przez panią Monikę?

Miejsce świadczenia usług tłumaczeniowych świadczonych przez panią Monikę na rzecz podatnika belgijskiego posiadającego siedzibę działalności gospodarczej w Belgii należy ustalić zgodnie z ogólną zasadą określania miejsca świadczenia usług zawartą w art. 28b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Miejscem świadczenia tych usług będzie zatem miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, czyli Belgia.

W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Jeżeli natomiast podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, to miejscem świadczenia usług jest wówczas miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu. Przy świadczeniu usług, które są przeznaczone wyłącznie na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych lub członków stowarzyszenia, do określenia miejsca świadczenia stosuje się odpowiednio przepisy dla niepodatników.

Miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami co do zasady jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej. Jeżeli usługi te świadczone są ze stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy znajdującego się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, to miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W przypadku natomiast, gdy usługodawca nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

W ustawie o VAT określone zostały także rodzaje usług, dla których stosuje się szczególne zasady ustalania miejsca ich opodatkowania. Zasady te przewidziane zostały m.in. w odniesieniu do usług związanych z nieruchomościami, transportowych, wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, krótkoterminowego wynajmu środków transportu czy restauracyjnych i cateringowych.

Sprzedaż usług na rzecz zagranicznych kontrahentów a rejestracja do VAT

Miejsce świadczenia usług przy sprzedaży usług dla zagranicznych kontrahentów (podatników) posiadających siedzibę działalności gospodarczej za granicą znajduje się poza terytorium kraju. Świadczenie usług na rzecz zagranicznych kontrahentów posiadających siedzibę działalności gospodarczej za granicą nie podlega zatem opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce, co w konsekwencji oznacza, że przedsiębiorca świadczący te usługi nie ma obowiązku rejestracji jako podatnik VAT czynny.

Przykład 2.

Pani Wanda jest programistą i w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy usługi wyłącznie na rzecz kontrahentów (podatników) z Francji. Czy jest zobligowana do rejestracji na potrzeby podatku VAT w Polsce?

Pani Wanda nie ma obowiązku rejestracji jako czynny podatnik VAT w Polsce, o ile w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy usługi wyłącznie na rzecz kontrahentów (podatników) z Francji. Brak obowiązku rejestracji do VAT w tym przypadku wynika z tego, że nie wykonuje ona czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce. Jeżeli natomiast w przyszłości pani Wanda poza świadczeniem usług na rzecz kontrahentów z Francji niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, będzie wykonywać także inne czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce, może pojawić się konieczność rejestracji na potrzeby podatku VAT w Polsce.

Przedsiębiorcy świadczący usługi na rzecz zagranicznych kontrahentów z państw należących do Unii Europejskiej powinni mieć na uwadze, że pomimo braku wymogu rejestracji jako podatnik VAT czynny w Polsce, występuje wówczas obowiązek rejestracji do VAT UE, czyli rejestracji dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych.