Podstawowym dokumentem rozliczeniowym w zakresie podatku od towarów i usług jest faktura. Tak samo wygląda sytuacja w przypadku rozliczania transakcji z zagranicznym kontrahentem. W niniejszym artykule zajmiemy się zagadnieniem rozliczenia podatkowego w sytuacji, gdy brak NIP-UE nabywcy na fakturze od sprzedawcy usług.
Zasady rozliczania importu usług
Przede wszystkim należy wyjaśnić, jakie są podstawowe zasady rozliczania importu usług. Po pierwsze wskażmy, że zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy VAT przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.
Aby lepiej zrozumieć sens powyższej definicji, należy odnieść się do przepisów regulujących miejsce świadczenia usług. Jak bowiem wynika z podstawowej normy określonej w art. 28b ust. 1 ustawy VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej. Jak zatem widać, w przypadku świadczenia usług pomiędzy przedsiębiorcami miejscem opodatkowania jest kraj nabywcy usługi, a nie kraj usługodawcy.
Powyższe znajduje również odzwierciedlenie w treści art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT, gdzie możemy przeczytać, że podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:
usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4;
usługobiorcą jest:
w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4;
w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15;
w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.
Obowiązek rejestracji przy transakcjach wewnątrzunijnych
Należy pamiętać, że w przypadku dokonywania transakcji z podatnikami mającymi swoją siedzibę w innym kraju UE polski przedsiębiorca jest zobowiązany do zarejestrowania się jako podatnik VAT UE.
W myśl art. 97 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, podlegający obowiązkowi zarejestrowania jako podatnicy VAT czynni, są obowiązani przed dniem dokonania pierwszej wewnątrzwspólnotowej dostawy lub pierwszego wewnątrzwspólnotowego nabycia zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego w zgłoszeniu rejestracyjnym, o którym mowa w art. 96, o zamiarze rozpoczęcia wykonywania tych czynności.
Jak stanowi art. 97 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy przepis ten stosuje się także do podatników nabywających usługi, do których stosuje się art. 28b, jeżeli usługi te stanowiłyby u nich import usług. W myśl natomiast art. 97 ust. 4 ustawy VAT naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podmiot, który dokonał zawiadomienia, jako podatnika VAT UE.
W praktyce polski podatnik, który ma zamiar nabyć usługę od kontrahenta z UE, powinien jeszcze przed nabyciem zarejestrować się do celów VAT UE. Takiej rejestracji dokonuje się poprzez złożenie zgłoszenia VAT-R. Naczelnik urzędu rejestruje następnie podatnika jako podatnika VAT UE i nadaje mu NIP-UE, którym jest dotychczasowy NIP poprzedzony przedrostkiem „PL”.
Brak NIP-UE nabywcy na fakturze od kontrahenta
Polski podatnik nabywający usługi z innego kraju UE podaje kontrahentowi wszystkie swoje dane rejestracyjne. Pojawia się zatem pytanie, co w przypadku gdy sprzedawca na fakturze dokumentującej dokonaną usługę nie wpisze NIP-UE polskiego nabywcy. Czy taka sytuacja zmienia zasady rozliczania importu usług?
W odpowiedzi na tak postawione pytanie wskazać należy, że kwestia umieszczenia lub brak NIP-UE nabywcy na fakturze nie ma żadnego znaczenia w perspektywie rozliczenia podatku. Zwróćmy bowiem uwagę, że art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy VAT posługuje się określeniem „nabywcy usługi zarejestrowanego lub obowiązanego do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4”. W konsekwencji import usług rozliczy zarówno podatnik zarejestrowany do celów VAT UE, jak i zobowiązany do dokonania rejestracji, który jednak tego obowiązku nie dopełnił. W obu przypadkach zasady odprowadzania podatku VAT będą analogiczne.
Trzeba bowiem pamiętać, że kwestia rozliczenia podatku przy imporcie uzależniona jest od spełnienia przesłanek o charakterze materialnym, które to zostały wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT. Natomiast fakt niedopełnienia przesłanki formalnej polegającej na uchybieniu obowiązkowi rejestracji czy też brak NIP-UE nabywcy na fakturze, nie może mieć wpływu na sposób opodatkowania transakcji.
Przykład 1.
Polski przedsiębiorca nabył usługę informatyczną od kontrahenta z Francji. Nie dokonał on uprzedniej rejestracji dla celów podatku VAT UE. Pomimo tego ma on obowiązek rozliczenia importu usług na zasadach ogólnych i odprowadzenia podatku należnego z tego tytułu.
Przykład 2.
Polski przedsiębiorca, planując nabycie w przyszłości usług reklamowych od kontrahenta z Irlandii, złożył zgłoszenie rejestracyjne VAT-R i zarejestrował się na potrzeby VAT UE. Otrzymany NIP-UE podał irlandzkiemu przedsiębiorcy. Po wykonaniu usługi polski podatnik otrzymał zagraniczną fakturę, która jednak nie zawierała NIP-UE. Pomimo tego polski podatnik ma obowiązek rozliczenia importu usług na zasadach ogólnych i odprowadzenia podatku należnego z tego tytułu.
Przechodząc do podsumowania niniejszego artykułu, trzeba podkreślić, że w wielu przypadkach ustawa o podatku od towarów i usług warunkuje dany obowiązek podatkowy i status podatnika od spełnienia kryterium merytorycznego, a nie formalnego. W rezultacie kwestia rozliczenia importu usług nie jest uzależniona od takiej okoliczności jak techniczne umieszczenie NIP-UE nabywcy na fakturze. Nawet gdy brak NIP-UE nabywcy na fakturze, polski usługobiorca rozlicza podatek na zasadach przewidzianych dla importu usług.
