W jaki sposób wykonać rozliczenie w kosztach wydatku na przyłącze energetyczne? Zastanowimy się, czy takie przyłącze podlega amortyzacji jako środek trwały, czy jednak powinno być rozliczone bezpośrednio w kosztach. Szczegóły znajdziesz w dalszej części artykułu.
Przyłącze energetyczne nie stanowi środka trwałego
Zgodnie z art. 22 ust. 8 ustawy PIT kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a–22o, z uwzględnieniem art. 23.
Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:
- budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością;
- maszyny, urządzenia i środki transportu;
- inne przedmioty
– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.
Z powyższego wynika, że składnik majątku może zostać zaliczony do środków trwałych, jeżeli łącznie zostaną spełnione następujące warunki:
- stanowi on własność lub współwłasność podatnika;
- został nabyty lub wytworzony we własnym zakresie;
- jest kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania;
- przewidywany okres używania tego składnika na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej jest dłuższy niż rok (decyzja w tej sprawie należy do podatnika);
- składnik ten jest wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo został oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1 ww. ustawy.
Dopiero po spełnieniu łącznie wszystkich ww. przesłanek określony składnik majątku spełnia definicję środka trwałego. Jedną z przesłanek uznania określonego składnika majątku za środek trwały jest więc jego kompletność oraz przydatność do wykorzystania na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Składnik majątku spełnia powyższe kryteria uznania go za kompletny i zdatny do używania, jeżeli jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne umożliwiające jego funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem.
Poprzez sformułowanie „zdatny do użytku” należy rozumieć przede wszystkim możliwość faktycznego oraz prawnego użytkowania. Kompletność środka trwałego oznacza, że stanowi on funkcjonalną całość, jest zupełny, całkowity i da się wykorzystać samodzielnie. Z kolei środek trwały zdatny do użytku to taki środek, który jest przydatny w danej działalności, właściwy i odpowiedni do funkcji, jakie ma spełniać.
Odnosząc powyższe wyjaśnienia do kwestii podatkowej kwalifikacji przyłącza energetycznego, należy wskazać, że takie przyłącze nie jest samodzielne, kompletne ani też zdatne do samodzielnego użytku. Służy bowiem sieci elektroenergetycznej do transferu źródła energii. W rezultacie dla przedsiębiorcy przyłącze energetyczne nie może być kwalifikowane jako środek trwały.
Powyższe znajduje potwierdzenie w treści interpretacji Dyrektora IS w Katowicach z 26 czerwca 2015 roku (nr IBPBI/1/4511-344/15/JS).
Przyłącze energetyczne nie stanowi ulepszenia budynku
Kolejna kwestia wymagająca wyjaśnienia to ustalenie, czy wydatek na przyłącze energetyczne może być kwalifikowany jako ulepszenie środka trwałego (budynku) zwiększające wartość początkową.
Przypomnijmy, że zgodnie z art. 22g ust. 17 ustawy PIT, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł.
Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.
Przy czym w przedstawionym przypadku nie dochodzi do ulepszenia budynku, ponieważ, jak wskazano, przyłącze służy przede wszystkim sieci energetycznej. To oznacza, że nie zwiększa ono wartości początkowej budynku.
Rozliczenie w kosztach wydatku na przyłącze energetyczne - w jaki sposób jest ewidencjonowane?
Suma powyższych argumentów prowadzi do wniosku, że poniesione wydatki związane z budową przyłącza energetycznego do budynku stanowiącego środek trwały w prowadzonej działalności gospodarczej podlegają bezpośredniemu zaliczeniu do kosztów podatkowych.
Odnosząc się natomiast do momentu zaliczenia ww. wydatków do kosztów uzyskania przychodów, stwierdzić należy, że dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. Na podstawie kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:
- bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód);
- inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione, jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).
Jak wskazuje treść interpretacji Dyrektora IS w Łodzi z 13 lutego 2017 roku (nr 1061-IPTPB3.4511.939.2016.1.GG), wydatki dotyczące budowy przyłącza energetycznego powinny być zaliczone do kosztów pośrednich, co oznacza, że podlegają one potrąceniu zgodnie z art. 22 ust. 5c ustawy PIT, tj. w dacie ich poniesienia.
Zauważyć należy, że „dzień poniesienia kosztu” uzależniony jest od rodzaju prowadzonej ewidencji księgowej. U podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu. Natomiast u podatników prowadzących księgi rachunkowe dniem poniesienia kosztu jest dzień, na który podatnik ujmuje koszt w prowadzonych przez niego księgach na podstawie otrzymanej faktury (rachunku) lub innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku).
Przykład 1.
Pan Tomasz prowadzący jednoosobową działalność gospodarczą poniósł wydatek na przyłącze energetyczne do budynku użytkowego (będącego środkiem trwałym) o wartości 14 000 zł. W jaki sposób powinien rozliczyć poniesiony wydatek w kosztach podatkowych?
Przedmiotowe przyłącze energetyczne nie jest ani osobnym środkiem trwałym, ani ulepszeniem istniejącego środka trwałego w postaci budynku. W konsekwencji cały wydatek pan Tomasz powinien zaksięgować jako koszt pośredni w KPiR w dacie wystawienia faktury za przyłącze.
W świetle powyższego należy w sposób jednoznaczny przyjąć, że przyłącze energetyczne to wydatek, który ujmowany jest wprost w księgach podatkowych jako koszt pośredni. W zakresie przyłącza energetycznego nie występuje kwestia podatkowej amortyzacji.
