Kwoty wpłacone przez podatnika lub pobrane od niego tytułem podatku nie zawsze są właściwe. Czasami jest to wynikiem błędu ludzkiego lub systemowego, kiedy indziej wynika z przewidzianych regulacji ustawowych. Niezależnie jednak od tego, jakie jest źródło nadwyżki podatkowej, podatnik ma prawo do żądania jej zwrotu. Przepisy prawa zostały natomiast ustalone w ten sposób, że zwrot nadpłaty podatku – co do zasady – jest dokonywany dopiero na wniosek podatnika lub innego uprawnionego podmiotu. Organ skarbowy nie podejmuje takich decyzji z urzędu. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy pomimo braku wniosku organ dostrzeże nadpłatę – musi wówczas wydać decyzję w przedmiocie zwrotu nadwyżki i określić z urzędu jej wysokość.
Nadpłata podatku – kiedy powstaje?
Dla przypomnienia wskażę, iż nadpłata podatku stanowi nadwyżkę wpłaconej do urzędu skarbowego lub pobranej kwoty nad kwotą podatku rzeczywiście należnego. Podatek należny może wynikać z deklaracji, decyzji lub z mocy samej ustawy.
Jak wyjaśnia Ordynacja podatkowa w art. 72 § 1, za nadpłatę uważa się kwotę:
- nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku;
- podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej;
- zobowiązania zapłaconego przez płatnika lub inkasenta, jeżeli w decyzji określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej;
- zobowiązania zapłaconego przez osobę trzecią lub spadkobiercę, jeżeli w decyzji o ich odpowiedzialności podatkowej lub decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego spadkodawcy określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej.
Szczegółowy opis okoliczności, sposobów oraz momentu powstania nadpłaty podatku został wskazany w artykule: Nadpłata podatku – kiedy powstaje? (link).
Zwrot nadpłaty podatku – kto może o nią wnioskować?
Zasada wynikająca z art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej mówi wprost, że podmiot, który kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo jego wysokość, ma prawo złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku.
Uprawnieni do złożenia tego typu wniosku są:
- podatnik;
- płatnik – o ile wpłacony podatek nie został pobrany od podatnika;
- inkasent — o ile wpłacony podatek nie został pobrany od podatnika;
- osoby, które były wspólnikami spółki cywilnej w momencie rozwiązania spółki w zakresie zobowiązań spółki;
- spółki, które tworzyły podatkowe grupy kapitałowe w momencie utraty przez grupę statusu podatnika w zakresie jej zobowiązań;
- przedstawiciele grupy VAT w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług po utracie przez tę grupę statusu podatnika.
Wskazane wyliczenie stanowi tzw. katalog zamknięty. Oznacza to, że inne podmioty nie posiadają uprawnień do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Jeżeli jednak złożą takie pismo, organ podatkowy jest obowiązany do wydania decyzji odmownej w przedmiocie wszczęcia postępowania podatkowego.
Prawo podatnika do złożenia wniosku
Ordynacja podatkowa nie wskazuje dokładnych okoliczności, kiedy podatnik może żądać zwrotu nadpłaty. Istotne jest wyłącznie, aby taka nadpłata powstała. Oznacza to, że organ skarbowy nie może dochodzić, czy nadpłata powstała na skutek działań samego podatnika, czy też może błędu płatnika w ustalaniu wysokości podatku.
Dla podatnika nie jest również ważne, czy pobrany przez płatnika podatek został wpłacony na rachunek organu skarbowego, czy w dalszym ciągu znajduje się u niego. W każdym wypadku organ będzie zobligowany do dokonania zwrotu.
Ograniczone prawa inkasenta i płatnika
Nieco inaczej będzie wyglądała sytuacja płatnika i inkasenta. Ustawodawca bowiem uznał, że podmioty te mają prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wyłącznie w przypadku, gdy doszło do powstania uszczerbku w ich majątku, tj. gdy wpłacony podatek nie został jeszcze pobrany od podatnika.
Jak wskazuje Naczelny Sąd Administracyjny, „choć płatnicy obliczają, pobierają i wpłacają podatek na rachunek organu podatkowego, to nie przysługuje im prawo do wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, jeżeli w ich majątku nie doszło do uszczerbku, a nienależnie zapłacona kwota pochodziła z majątku podatnika. W takich wypadkach nie mogą oni domagać się stwierdzenia nadpłaty podatku i jego zwrotu na swoją rzecz” (por. wyrok NSA z 14 czerwca 2018 roku, sygn. akt: I FSK 1270/16).
Zwrot nadpłaty a wspólnicy spółki cywilnej oraz spółek kapitałowych
Kolejną grupą podmiotów posiadających legitymację do składania wniosku o zwrot nadpłaty są wspólnicy spółki cywilnej w momencie jej rozwiązania. Regulacja ta została wprowadzona do ustawy na mocy orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego, który wskazywał, że „przepisy Ordynacji podatkowej są niezgodne z art. 2 w zw. z art. 64 ust. 1 Konstytucji RP w zakresie, w jakim nie regulują trybu złożenia korekty deklaracji i wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku od towarów i usług przez byłych wspólników rozwiązanej spółki cywilnej będącej podatnikiem tego podatku”.
Prawo wskazane przez Trybunał przysługuje również byłym wspólnikom osobowych spółek handlowych w zakresie stwierdzenia nadpłaty.
Wniosek o zwrot nadpłaty – kiedy nie będzie możliwy?
Podmiot, który chce uzyskać zwrot nadpłaty podatku, musi złożyć wniosek o jej stwierdzenie. Jeżeli nadwyżka w podatku rzeczywiście miała miejsce, organ skarbowy jest zobligowany – w ustawowym terminie – dokonać zwrotu nadpłaconego podatku.
Są jednak sytuacje, kiedy mimo powstania nadwyżki taki wniosek nie odniesie zamierzonego skutku. Będzie tak przede wszystkim w przypadku trwania postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej w zakresie wnioskowanego podatku.
Warto wskazać również na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 września 2016 roku (sygn. akt: II FSK 2748/14), w którym sąd podkreślił, iż prawo do złożenia wniosku wygasa po upływie terminu przedawnienia. Bezskuteczny będzie również wniosek o stwierdzenie nadpłaty w sytuacji, gdy w obrocie prawnym istnieje decyzja ostateczna. Z całą pewnością uprawnienie do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty nie będzie przysługiwało, w przypadku gdy została wydana decyzja ustalająca wysokość zobowiązania podatkowego.
Prawo do zwrotu podatku może być także ograniczone. Dzieje się tak, gdy obok wniosku o stwierdzenie nadpłaty przepisy przewidują obowiązek złożenia korekty deklaracji. Zgodnie z art. 75 § 3 Ordynacji podatkowej, jeżeli z przepisów prawa podatkowego wynika obowiązek złożenia zeznania (deklaracji), to podatnik, płatnik lub inkasent równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty jest obowiązany złożyć skorygowane zeznanie (deklarację). Dodatkowo na mocy § 3a tego przepisu osoba, która była wspólnikiem spółki cywilnej w momencie rozwiązania spółki, jest obowiązana równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty złożyć skorygowane zeznania (deklarację) w zakresie zobowiązań spółki oraz umowę spółki aktualną na dzień jej rozwiązania.
Zwrot nadpłaty a określenie wysokości podatku
Na marginesie warto również wyeksponować, iż w postępowaniu o stwierdzenie powstania nadpłaty podatku organ nie może orzekać w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Co więcej, w sytuacji zakwestionowania prawidłowości skorygowanej deklaracji złożonej wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty organ skarbowy nie jest zobligowany do wszczęcia postępowania w celu określenia wysokości zobowiązania podatkowego.
Termin na zwrot nadpłaty
Terminy, w jakich organ skarbowy ma obowiązek wypłacić nadpłatę podatku, uregulowano w art. 76 Ordynacji podatkowej. Przepis ten wskazuje na osiem przypadków, od wystąpienia których zależy rozpoczęcie biegu terminu do zwrotu uiszczonej nadwyżki. Termin ten nie tylko wskazuje organom czas na dokonanie rzeczonych czynności, ale również pokazuje podmiotom uprawnionym moment, kiedy mogą występować ze skargą o bezczynność organu podatkowego. Terminy te wyznaczają również moment, od którego wylicza się odsetki od nadpłaty.
Wskazany wyżej przepis mówi, iż zwrot nadpłaty następuje w terminie:
- 30 dni od dnia wydania nowej decyzji – jeżeli nadpłata powstała w związku z uchyleniem albo stwierdzeniem nieważności decyzji;
- 30 dni od dnia wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę lub określającej wysokość nadpłaty;
- 30 dni od dnia wydania decyzji o zmianie, uchyleniu albo stwierdzeniu nieważności decyzji – jeżeli w związku z uchyleniem albo stwierdzeniem nieważności decyzji nie wystąpi obowiązek wydania nowej decyzji;
- 30 dni od dnia złożenia wniosku, o którym mowa w art. 74 Ordynacji podatkowej oraz 30 dni od dnia wejścia w życie orzeczenia TK lub publikacji sentencji orzeczenia TSUE;
- 3 miesięcy od dnia złożenia zeznania lub deklaracji, o których mowa w art. 73 § 2 pkt 1–3 Ordynacji podatkowej;
- 45 dni od dnia złożenia za pomocą środków komunikacji elektronicznej zeznania, o którym mowa w art. 73 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, przez podatników podatku dochodowego od osób fizycznych;
- 2 miesięcy od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz ze:
- skorygowanym zeznaniem (deklaracją) – w przypadkach, o których mowa w art. 75 § 3 Ordynacji podatkowej;
- skorygowanym zeznaniem (deklaracją) i z umową spółki aktualną na dzień rozwiązania spółki – w przypadku, o którym mowa w art. 75 § 3a Ordynacji podatkowej – lecz nie wcześniej niż w terminie 3 miesięcy od dnia złożenia zeznania lub deklaracji, o których mowa w art. 73 § 2 Ordynacji podatkowej- lecz nie wcześniej niż w terminie 3 miesięcy od dnia złożenia zeznania lub deklaracji, o których mowa w art. 73 § 2 Ordynacji podatkowej, albo 45 dni od dnia złożenia za pomocą środków komunikacji elektronicznej zeznania, o którym mowa w art. 73 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, przez podatników podatku dochodowego od osób fizycznych.
