Zwrot nadpłaty podatku po wygaśnięciu zarządu sukcesyjnego

Z uwagi na fakt, że przedsiębiorstwo w spadku jest odrębną kategorią podatnika podatku dochodowego, może pojawić się sytuacja, gdy po stronie przedsiębiorstwa w spadku powstanie nadpłata podatku. W momencie, kiedy dochodzi do wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego, pojawia się pytanie, komu należy zrobić zwrot nadpłaty podatku.

Przedsiębiorstwo w spadku jako podatnik podatku PIT

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwo w spadku obejmuje składniki niematerialne i materialne, przeznaczone do wykonywania działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę, stanowiące mienie przedsiębiorcy w chwili jego śmierci.

Stosownie do art. 2 ust. 3 tej ustawy: przedsiębiorstwo w spadku obejmuje także składniki niematerialne i materialne, przeznaczone do wykonywania działalności gospodarczej, nabyte przez zarządcę sukcesyjnego albo na podstawie czynności, o których mowa w art. 13, w okresie od chwili śmierci przedsiębiorcy do dnia wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego albo wygaśnięcia uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego.

Przechodząc natomiast na grunt podatku PIT, wskażmy, że zgodnie z art. 1a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przedsiębiorstwo w spadku, stanowiące jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej, jest podatnikiem z tytułu dochodów osiąganych w okresie od otwarcia spadku do dnia wygaśnięcia:

1. zarządu sukcesyjnego albo
2. uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego, jeżeli zarząd sukcesyjny nie został ustanowiony i dokonano zgłoszenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1c Ustawy z dnia 13 października 1995 roku o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników.

Stosownie do treści art. 7a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody przedsiębiorstwa w spadku uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Powstanie przedsiębiorstwa w spadku nie jest traktowane jako rozpoczęcie działalności gospodarczej, o czym stanowi art. 7a ust. 2 tej ustawy.

W myśl zaś art. 59 ust. 1 ustawy o zarządzie sukcesyjnym zarząd sukcesyjny wygasa z:

1. upływem dwóch miesięcy od dnia śmierci przedsiębiorcy, jeżeli w tym okresie żaden ze spadkobierców przedsiębiorcy nie przyjął spadku ani zapisobierca windykacyjny nie przyjął zapisu windykacyjnego, którego przedmiotem jest przedsiębiorstwo albo udział w przedsiębiorstwie, chyba że zarządca sukcesyjny działa na rzecz małżonka przedsiębiorcy, któremu przysługuje udział w przedsiębiorstwie w spadku;
2. dniem uprawomocnienia się postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku, zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia albo wydania europejskiego poświadczenia spadkowego, jeżeli jeden spadkobierca albo zapisobierca windykacyjny nabył przedsiębiorstwo w spadku w całości;
3. dniem nabycia przedsiębiorstwa w spadku w całości przez jedną osobę, o której mowa w art. 3 pkt 3;
4. upływem miesiąca od dnia wykreślenia zarządcy sukcesyjnego z CEIDG, chyba że w tym okresie powołano kolejnego zarządcę sukcesyjnego;
5. dniem ogłoszenia upadłości przedsiębiorcy;
6. dniem dokonania działu spadku obejmującego przedsiębiorstwo w spadku;
7. upływem dwóch lat od dnia śmierci przedsiębiorcy.

Zakres odpowiedzialności przedsiębiorstwa w spadku

Aby określić, kto jest odpowiedzialny za kwestie podatkowe przedsiębiorstwa w spadku, należy odnieść się do odpowiednich regulacji Ordynacji podatkowej.

Otóż zwrócić należy uwagę, że na podstawie art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej spadkobiercy przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy, a na podstawie art. 97 § 1a Ordynacji podatkowej przedsiębiorstwo w spadku wstępuje w takie prawa i obowiązki spadkodawcy (z zastrzeżeniem, że dotyczy to wyłącznie praw i obowiązków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą).

Z powołanych przepisów wynika, że w przypadku śmierci przedsiębiorcy prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą sukcesja podatkowa uzależniona jest od tego, czy ustanowiono zarządcę sukcesyjnego. Jeżeli taka sytuacja ma miejsce, to sukcesorem na mocy przepisów ordynacji podatkowej jest przedsiębiorstwo w spadku. Prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego wykonuje w tym przypadku zarządca sukcesyjny. Te prawa i obowiązki nie przechodzą na spadkobierców mocą wyraźnego zastrzeżenia z art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej. Gdy natomiast zarządcy sukcesyjnego nie ustanowiono, prawa i obowiązki przejmują spadkobiercy.

Zaznaczenia wymaga, że powołany powyżej art. 97 Ordynacji podatkowej stanowi o prawach i obowiązkach spadkodawcy, które były związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, natomiast art. 97a dotyczy zobowiązań podatkowych przedsiębiorstwa w spadku.

Przepis art. 97a Ordynacji podatkowej reguluje kwestie odpowiedzialności podatkowej, przedsiębiorstwa w spadku. Wskazuje on podmioty odpowiedzialne za zobowiązania podatkowe przedsiębiorstwa w spadku, a są nimi:

1. zapisobierca windykacyjny kontynuujący prowadzenie tego przedsiębiorstwa;
2. spadkobiercy zmarłego przedsiębiorcy, jeżeli nie został uczyniony zapis windykacyjny obejmujący przedsiębiorstwo w spadku;
3. małżonek zmarłego przedsiębiorcy, któremu przysługuje udział w przedsiębiorstwie w spadku.

Zwrot nadpłaty podatku po wygaśnięciu zarządu sukcesyjnego przysługuje spadkobiercom

Z treści art. 97 Ordynacji podatkowej wynika zatem, że spadkobiercy przejmują nie tylko obowiązki, lecz także prawa majątkowe, w których zakresie można wymienić prawo do otrzymania nadpłaty.

W tej sprawie należy kierować się treścią art. 105 § 2 Ordynacji podatkowej, który podaje, że przypadające na rzecz spadkodawcy nadpłaty oraz zwroty podatków, a także oprocentowanie z tych tytułów zwracane są poszczególnym spadkobiercom proporcjonalnie do ich udziału spadkowego określonego w prawomocnym postanowieniu sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub zarejestrowanym akcie poświadczenia dziedziczenia złożonym w organie podatkowym. 

Przykład 1.

1 marca zarządca sukcesyjny złożył zeznanie podatkowe PIT-36S za ostatni rok działania przedsiębiorstwa w spadku. Wynika z niego nadpłata. Na dzień złożenia zeznania przedsiębiorstwo w spadku już nie istnieje (zarząd sukcesyjny wygasł). Według prawomocnego postanowienia sądu o nabyciu spadku jest dwóch spadkobierców. W jaki sposób należy postąpić z powstałą nadpłatą?

Nadpłata powstała w ramach działalności przedsiębiorstwa w spadku po wygaśnięciu zarządu sukcesyjnego jest zwracana spadkobiercom zgodnie z ich udziałem spadkowym. W tym przypadku spadkobiercy nie muszą składać wniosku o zwrot nadpłaty, ponieważ nadpłata wynikająca z deklaracji podatkowej jest zwracana z urzędu w ciągu 3 miesięcy, licząc od dnia złożenia zeznania (art. 76 § 1 i art. 77 § 1 pkt 5 Ordynacji). 

Podmiotami ponoszący odpowiedzialność za zobowiązania przedsiębiorstwa w spadku są spadkobiercy (ewentualnie zapisobiercy). Na podmiotach tych ciążą nie tylko obowiązki, lecz także prawa, co przejawia się możliwością otrzymania nadpłaty podatku po wygaśnięciu zarządu sukcesyjnego.